Отчет о прибылях и убытках: моделирование, содержание, техника составления

Данное утверждение вплотную подводит нас к интересному выводу. В  форме № 2 по строке «Отложенные налоговые обязательства» не проставлено скобок. Многие сочли это за ошибку Минфина, который по забывчивости не проставил скобки в строке с отрицательным показателем. На самом деле это не так. Никакой ошибки здесь нет. Дело в том, что показатели строк «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства» в форме № 2 в определенных случаях могут менять свой знак. Попробуем разобраться, когда это происходит.

Будучи начисленными, отложенные налоговые  активы увеличивают прибыль (уменьшают  убыток) до налогообложения. А отложенные налоговые обязательства, наоборот, уменьшают величину прибыли или увеличивают убыток. Когда отложенные налоговые активы или обязательства погашаются, происходит обратный процесс. Списание отложенных налоговых активов происходит за счет прибыли (то есть прибыль уменьшается), а погашение отложенных налоговых обязательств приводит к увеличению прибыли организации.

Показатель отложенных налоговых  активов отражается в форме № 2 как положительная величина, если дебетовый оборот по счету 09 (сумма начисленных налоговых активов) за отчетный период был больше кредитового оборота (суммы погашенных налоговых активов). Если же кредитовый оборот по счету 09 больше дебетового (то есть отложенных налоговых активов больше погашено, чем начислено), то разница между оборотами будет со знаком «минус». А в отчете о прибылях и убытках появится отрицательный показатель отложенных налоговых активов.

С отложенными налоговыми обязательствами  складывается обратная ситуация. Если оборот по кредиту счета 77 больше дебетового оборота по этому счету, то это значит, что за истекший период налоговых обязательств было начислено больше, чем погашено. Тогда в форме № 2 по строке «Отложенные налоговые обязательства» будет отражен показатель со знаком «минус», который будет уменьшать прибыль (увеличивать убыток) до налогообложения. Но если за отчетный период в организации было погашено отложенных налоговых обязательств больше, чем начислено (то есть дебетовый оборот по счету 77 превышает кредитовый), то в отчете о прибылях и убытках показатель строки «Отложенные налоговые обязательства» сменит свой знак с минуса на плюс.

Изменение знака по строкам «Отложенные  налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства» в отчете о прибылях и убытках за 2003 год может произойти в редких случаях, причем только у тех организаций, которые формировали вступительное сальдо по ПБУ 18/02. Однако начиная с 2004 года такая ситуация возможна в любой организации. И в этом нет ничего удивительного. В 2003 году все организации впервые начали применять ПБУ 18/02, и многие не стали формировать вступительное сальдо. В следующем году все организации будут формировать отложенные активы и обязательства не с нуля, а в виде сальдо на счетах 09 и 77. Благодаря этому, в организации может быть погашено больше отложенных налоговых активов или обязательств, чем начислено.

Классификация доходов и расходов. Заполняя отчет о прибылях и убытках, бухгалтер должен уметь правильно квалифицировать доходы и расходы. По устоявшейся традиции все считают, что:

- доходы и расходы по обычным видам деятельности попадают в форму № 2 из оборотов по счету 90 «Продажи»;

- операционные и внереализационные доходы и расходы — из оборотов по соответствующему субсчету счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

- чрезвычайные доходы и расходы — из оборотов по соответствующим субсчетам счета 99 «Прибыли и убытки».

Такое деление доходов и расходов по счетам бухгалтерского учета удобно, так как помогает бухгалтеру быстрее сформировать отчет о прибылях и убытках. Но, к сожалению, порой слепое копирование оборотов, сформировавшихся на счетах бухгалтерского учета, при заполнении формы    № 2 приводит к тупиковым ситуациям.

Наиболее яркий пример тому —  отражение в форме № 2 сумм штрафов  и пеней по налогам и сборам. Нередко бухгалтеры сталкиваются с проблемой: по какой строке отчета о прибылях и убытках показать эти суммы? Дело в том, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета суммы начисленных налоговых санкций отражаются по дебету счета 99 и кредиту счета 68 (по соответствующему субсчету в разрезе налога). Если бухгалтер, следуя Плану счетов, отражает сумму налоговых штрафов и пеней по дебету счета 99, то при заполнении формы № 2 он неизменно попадает в тупик.

Случалось, что некоторые бухгалтеры невнимательно заполняли отчет о прибылях и убытках и ставили весь оборот по дебету счета 99 (кроме налога на прибыль) по строке «Чрезвычайные расходы». Но на это отваживался далеко не каждый бухгалтер. Большинство все же понимали, что налоговая проверка и начисление налоговых санкций — это чрезвычайное происшествие для организации, но никак не чрезвычайный расход для целей бухгалтерского учета.

Многие бухгалтеры ставили сумму налоговых штрафов и пеней в одной строке с суммой налога на прибыль. К этому подталкивала формулировка данной строки в прежней форме отчета о прибылях и убытках. Эта строка называлась «Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи». В этом случае сумма налога на прибыль, отраженная в отчете о прибылях и убытках, не совпадала с суммой налога, начисленного в налоговой декларации, что могло не понравиться налоговому инспектору.

Некоторые бухгалтеры вводили в отчет о прибылях и убытках дополнительную строку и помещали ее рядом со строкой, где отражался текущий налог на прибыль. В ней они отражали сумму начисленных штрафных санкций. В результате получалось, что сумма налоговых санкций стоит особняком и не относится ни к одному из предусмотренных в бухгалтерском учете видов расходов.

Таким образом, ни один из вариантов отражения налоговых санкций не устранял существующую проблему. Ситуация обострилась осенью 2003 года после выхода приказа Минфина России и появления новой формы отчета о прибылях и убытках. В ней строка, где показывается сумма налога на прибыль, называется однозначно: «Текущий налог на прибыль». Теперь при всем желании бухгалтер не может отразить в этой строке сумму налоговых санкций.

Возникла проблема с формой № 2 и указанием суммы начисленных налоговых санкций.

Давайте обратимся к ПБУ 10/99, в  котором дана группировка расходов в целях бухгалтерского учета. Напрямую налоговые санкции не указаны ни в одном из перечней расходов, приведенных в этом ПБУ. Поэтому придется рассуждать по существу.

Прежде всего, отметим, что санкции  по налогам и сборам наверняка  не относятся к расходам по обычной деятельности и к чрезвычайным расходам. Остается сделать выбор между операционными и внереализационными расходами.

Четкого определения операционных и внереализационных расходов ПБУ 10/99 не содержит. В нашем распоряжении есть лишь примерные перечни таких расходов. В перечне внереализационных расходов указаны штрафы и пени, причитающиеся к уплате по условиям хозяйственных договоров. Поскольку штрафы по хоздоговорам не попали в состав операционных расходов, можно сделать вывод, что налоговые санкции тем более не могут быть операционными расходами. На наш взгляд, налоговые санкции входят в состав внереализационных расходов.

Таким образом, несмотря на то, что  в бухгалтерском учете штрафные санкции по налогам и сборам отражаются по дебету счета 99, это не превращает их в чрезвычайные расходы. В отчете о прибылях и убытках налоговые санкции следует включать в состав внереализационных доходов и расходов.

На наш взгляд, организация вправе принять волевое решение и прописать в учетной политике, что санкции по налогам и сборам будут отражаться не на счете 99, а на счете 91 субсчет «Внереализационные расходы». В этом случае проблемы с отражением налоговых санкций в форме № 2 исчезнут навсегда.

В данной работе подробно описана  ситуация с отражением в отчете о прибылях и убытках налоговых штрафов и пеней, и вот почему. Это яркая иллюстрация того, что при заполнении форм бухгалтерской отчетности организации не нужно следовать жестко заданным алгоритмам. Строки бухгалтерской отчетности не завязаны напрямую на те или иные счета бухучета. Не случайно из формы баланса несколько лет назад убрали номера бухгалтерских счетов, которые прежде были указаны в каждой строке. Этим Минфин указал бухгалтерам, что заполнение форм бухгалтерской отчетности не зависит напрямую от того, на каких счетах были отражены те или иные операции.

2. ЗАО «Нива» - экономический субъект исследования

         2.1.     Технико-экономическая характеристика предприятия

Полное наименование предприятия  – закрытое акционерное   общество          «Нива», короткое – ЗАО «Нива».

Адрес: Краснодарский край, Павловский район, ст. Веселая.

Вид деятельности - Сельское хозяйство.

Организационно-правовая форма / форма  собственности – Закрытое    акционерное общество

ОКОПФ/ОКФС по ОКЕИ 384

ОТЧЕТ О ЧИСЛЕННОСТИ  И ЗАРАБОТНОЙ ПЛАТЕ РАБОТНИКОВ ОРГАНИЗАЦИИ

за 2004 год                                                 Таблица 2.1

Таблица 2.2

СПРАВОЧНО: