Понятие, состав и оценка нематериальных активов

Роялти как элемент  расчета размера вознаграждения имеет глубокий экономический смысл, стимулируя владельца нематериальных активов поддерживать его реализацию в производстве, постоянно его адаптировать к изменяющимся условиям производства и рыночной конъюнктуры.

Ставка роялти такова, что  выплаты по ней обычно не являются для производителя ощутимой потерей, а владельцу нематериальных активов периодически начисляется относительно высокая сумма. Поэтому ставки роялти определены, с точки зрения автора, как стихийно сложившийся и принятый в международной практике компромисс между интересами производителя и изобретателя, владельца и покупателя. Причем этот компромисс исторически сложился во времена полного диктата производителя и относительной слабости правовых и рыночных позиций изобретателей и владельцев нематериальных активов. В прежнее время организация внедрения нововведений представляла большую проблему. И если на данном производстве владельцу патента отказывали во внедрении, то шансов внедрить нематериальные активы в другом месте, как правило, было крайне мало. Сейчас положение в мире существенно меняется в пользу владельцев нематериальных активов:

• различные компании и фирмы организуют системы поиска, генерации и фильтрации полезных идей;
• создается множество венчурных фирм;
• нематериальные активы закладываются в многочисленные инвестиционные проекты;
• информационные системы и издания рекламируют новые высокоэффективные идеи.[5]

Методология оценки нематериальных активов с использованием роялти предполагает знание всего жизненного цикла объекта, реально предсказать  который бывает почти невозможно. Тем более не удается обычно достоверно рассчитать массу прибыли по всем жизненному циклу нематериальных активов ввиду того, что, как правило, не удается обосновать ожидаемое моральное старение нематериальных активов. Поэтому использование роялти для расчетов стоимости нематериальных активов представляется неэффективным. Более правильным представляется расчет стоимости нематериальных активов с использованием массы прибыли за некий обозримый период (лишь несколько лет). Но прибыль, полученную от реализации данных нематериальных активов, было бы разумнее делить поровну между продавцом и покупателем нематериальных активов в течение определенного срока,  владельцем нематериальных активов и производителем продукции, его содержащей.

Глава 2. Синтетический и аналитический учет нематериальных активов

Нематериальные  активы являются самостоятельной частью хозяйственных средств организации, а именно внеоборотных активов. Для их учета в плане счетов предусмотрены два счета: 04 «Нематериальные активы» (активный, инвентарный); 05 «Амортизация нематериальных активов» .

В составе счета 04 «Нематериальные  активы» НМА учитываются по первоначальной стоимости, т.е. по стоимости приобретения и создания, включающей все затраты, произведенные организацией до момента передачи объекта в эксплуатацию. Все эти затраты носят характер капитальных вложений организации. Для аккумулирования затрат по приобретению и созданию нематериальных активов используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» с открытием субсчета 5 «Приобретение нематериальных активов».

2.1. Учет поступления нематериальных активов

Поступление нематериальных активов в организацию оформляется Актом приема-передачи нематериальных активов. Унифицированной формы данного документа в настоящее время не существует, поэтому в качестве исходного образца организация может использовать форму акта о приеме-передаче объекта основных средств (форма № ОС-1).

В зависимости от канала поступления нематериальных активов порядок отражения их в учете следующий.

Вклад инвестора  в виде нематериальных активов в  уставный капитал включается в стоимость, определяемую по договоренности сторон, и оформляется записями:

Д-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями»;

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы» 

К-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов». [4]

Приобретение нематериальных активов исходя из фактических затрат и затрат по доведению нематериальных активов до состояния, пригодного к эксплуатации, оформляется записями:.

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т счетов 60 «Расчеты с  поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Передача вновь  приобретенных и созданных объектов в эксплуатацию по первоначальной стоимости отражается на счетах следующим образом:

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы» 

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».

 Безвозмездное поступление нематериальных активов оформляется записями:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

 К-т сч. 98-2 «Безвозмездные  поступления»;

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы»

 К-т сч. 08 «Вложения  во внеоборотные активы». 

По мере начисления амортизации по безвозмездно полученным нематериальным активам составляется запись:

Д-т счетов 20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 и т.д.

 К-т сч. 05 «Амортизация  нематериальных активов».

Одновременно  на сумму начисленной амортизации  в соответствующей доле составляется запись:

Д-т сч. 98-2 «Безвозмездные поступления»

К-т сч. 91-1 «Прочие доходы».

Необходимо обратить внимание на следующее: безвозмездная  передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ), поэтому безвозмездно получить нематериальные активы коммерческая организация может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.[5]

Рассмотрим способы  отражения операций по поступлению  нематериальных активов.

Приобретение  программного продукта. Порядок отражения в учете приобретаемого по договору программного продукта будет зависеть от формы заключаемой сделки. Чтобы быть учтенным в составе нематериальных активов, программный продукт должен быть приобретен на основании авторского договора об использовании произведения или договора уступки (приобретения) аналогичного НМА, так как только в этом случае у организации возникают права на его применение и пользование в коммерческих целях.

При покупке программного продукта у юридического лица в учете организации-покупателя отражение соответствующих операций происходит в обычном порядке с использованием счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 60 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 19 «Налог на добавленную стоимость», 04 «Нематериальные активы» и т.д.

Если организация  приобретает программный продукт  у физического лица по авторскому договору и оплачивает ее за наличный расчет и согласно условиям договора организация получает исключительные права на использование авторского произведения, то должны быть произведены следующие учетные записи:

Д- т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»,

начислена задолженность  перед физическим лицом за приобретаемый объект;

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы»

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

принят к учету  программный продукт в качестве НМА;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»

 К-т сч. 50 «Касса»,

погашена задолженность  за программный продукт перед  физическим лицом.

В случае если организация  приобретает у физического лица программный продукт на магнитном или ином носителе по договору купли-продажи, то стоимость приобретаемого актива будет отражена на счете 10 «Материалы».

Разработка  товарного знака. Были понесены следующие расходы: оплачена стоимость услуг рекламного агентства по разработке товарного знака и оплачен сбор (пошлина) за регистрацию товарного знака. В данном случае перечисленные операции будут отражены в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»

К-т сч. 51 «Расчетные счета»,

оплачена стоимость  услуг рекламного агентства;

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» 

К-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»,

данные затраты  отнесены на увеличение первоначальной стоимости товарного знака;

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» 

К-т сч. 51 «Расчетные счета»,

оплачен сбор (пошлина) за регистрацию товарного знака;

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы» 

К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

 принят к учету товарный знак в составе нематериальных активов.

Разработка  нематериальных активов хозяйственным  способом (специализированными подразделениями организации). Если НМА были созданы собственными силами, то первоначальная стоимость нематериальных активов, как правило, будет складываться из затрат на оплату труда персонала, занятых разработкой НМА, отчислений на социальные нужды и расходов по уплате пошлины за регистрацию патента (на изобретение, промышленный образец, полезную модель) и сбора за экспертизу изобретения в уполномоченном федеральном органе. В бухгалтерии организации-разработчика НМА в этом случае должны быть составлены следующие записи на бухгалтерских счетах:

Д-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

начислена заработная плата  сотрудникам, участвовавшим в создании нематериального актива;

Д-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»

К-т сч. 69 «Расчеты с органами социального страхования и обеспечения»,

начислен единый социальный налог (ЕСН) и взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве;

Д-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»,

учтены затраты  по оплате пошлины за рассмотрение заявки в Роспатенте;

Д-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»,

учтены затраты  по оплате экспертизы изобретения в  уполномоченном федеральном органе;

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами»

К-т сч. 51 «Расчетные счета»,

оплачены затраты, связанные с экспертизой и  регистрацией изобретения;

Д-т сч. 04 «Нематериальные  активы» 

К-т сч. 08-5 «Приобретение  нематериальных активов»,

нематериальный  актив принят к бухгалтерскому учету (после получения патента) по первоначальной стоимости.[8]

2.2. Учет выбытия нематериальных активов

Выбытие нематериальных активов происходит по разным причинам:

• физического износа по истечении срока использования НМА 
  (патента, права пользования и т.д.);
• морального износа;
• безвозмездной передаче;
• взноса в уставный капитал другой организации;
• продажи на сторону.

Выбывший нематериальный актив списывают с баланса  организации, при этом оформляют акт на списание. В связи с отсутствием унифицированной формы акта на списание нематериальных активов в приложении к учетной политике рекомендуется утвердить разработанную внутри самой организации форму такого первичного документа.

Акт составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя, в ее состав включают представителей администрации, работников бухгалтерии, а также специалистов, способных оценить выбывающий нематериальный актив. Комиссия составляет акт в одном экземпляре и передает его в бухгалтерию. Если объект нематериальных активов продан или передан безвозмездно, то для покупателя дополнительно оформляют экземпляр акта приема-передачи нематериальных активов.

В акте указывают: первоначальную стоимость объекта  нематериальных активов; сумму расходов, связанных со списанием объекта с баланса организации; сумму амортизации, начисленной на нематериальный актив к моменту его выбытия. Если объект нематериальных активов выбывает из организации в середине месяца, амортизация на него за данный месяц должна быть начислена полностью.