Сводная бухгалтерская отчетнось

Отчет о прибылях и убытках головной организации АО «Маркус» на  1января 2011 г. представлен в    Приложении 3.

Баланс дочернего общества АО «Афелия» на 1 января 2011 г. представлен в    Приложении 4.

Отчет о прибылях и убытках дочернего  общества АО «Афелия» на 1 января 2011 г. представлен в    Приложении 5.

 На первом этапе составления  сводного баланса необходимо  построчно суммировать данные  бухгалтерских балансов головной  организации   и дочернего общества, получив промежуточный сводный  баланс.

Промежуточный сводный баланс группы «Маркус» представлен в Приложении 6.

Поскольку головная организация «Маркус» владеет акциями акционерного общества «Афелия» (75% обыкновенных акций) и с момента регистрации и начала деятельности последнего не обладает 100%  в капитале дочернего общества, на следующем этапе необходимо исчислить  долю меньшинства  в уставном капитале дочернего общества. В сводном бухгалтерском балансе  показатель доли меньшинства отражает величину капитала дочернего общества, не принадлежащего головной организации. Доля меньшинства определяется исходя из величины капитала дочернего общества по состоянию на отчётную дату (90000 тыс. руб.) и доли участия головной организации в его общей величине (75%). Таким образом, доля меньшинства в нашем случае составит следующие величины.

В уставном капитале: 0,25*40000 = 10000 (тыс. руб.).        (1)

В добавочном капитале: 0,25*40000 = 10000 (тыс. руб.).        (2)

В резервном капитале: 0,25*5000 = 1250 (тыс. руб.).        (3)

В нераспределённой прибыли: 0,25*5000 = 1250 (тыс. руб.).        (4)

ИТОГО:  22500 (тыс. руб.).

В сводном бухгалтерском  балансе доля меньшинства отражается одноимённой отдельной статьёй  за итогом раздела 3 «Капитал и резервы».

Далее из соответствующих  строк промежуточного баланса исключается  сумма финансовых вложений головной организации в дочернее общество, отражённая у головной организации  по счёту 58 (30000 тыс. руб.), и сумма  стоимости соответствующей доли в уставном капитале, отражённая у  дочернего общества по счёту 80 (30000 тыс. руб.). После проведения операции по строке 1170 свободного баланса будет поставлен прочерк (30000 тыс. руб. – 30000 тыс. руб.), а по строке 1310 – сумма 80000 тыс. руб. (120000 тыс. руб. – 30000 тыс. руб. – 10000 тыс. руб.) (доля меньшинства).

Из сводного баланса исключаются:

- показатели, отражающие  дебиторскую и кредиторскую задолженность  между головной организацией  и дочерними обществами. В нашем примере из строки 1230 актива сводного баланса исключаются: дебиторская задолженность дочернего общества головной организации – 10000 тыс. руб. и дебиторская задолженность дочернему обществу – 2000 тыс. руб. Из строки 1520 пассива сводного баланса исключаются: кредиторская задолженность головной организации дочернему обществу – 2000 тыс. руб. и кредиторская задолженность дочернего общества головной организации 10000 тыс. руб. В случае, если в составе группы имеется несколько дочерних обществ, из сводного баланса исключаются также показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между дочерними обществами;

- показатели, отражающие  выданный головной организацией  дочернему обществу краткосрочный  кредит. Сумма выданного кредита  (5000 тыс. руб.) исключается из строки 1240 актива и соответственно из  строки 1510 пассива сводного баланса;

- из строки 1370 – дивиденды  (500 тыс. руб.), полученные головной  организацией от дочернего общества, вместе с тем в эту же  строку включаются дивиденды  (500 тыс. руб.), выплаченные дочерним  обществом головной организации;

- из строки 1370 – прибыль  от реализации материалов дочернего  общества головной организации,  приходящаяся на не списанные  на производство материалы, отражённые  в балансе головной организации,  равная 2000 тыс. руб. Данная прибыль  называется нереализованной и  исключается из строки 1370 сводного  баланса в доле, принадлежащей  группе: 2000 тыс. руб.*0.75 = 1500 тыс. руб.  Далее рассчитывается нереализованная  прибыль в запасах, приходящаяся  на долю меньшинства: 2000 тыс. руб.*0.25 = 500 тыс. руб. Доля меньшинства уменьшается на соответствующую часть нереализованной прибыли в запасах: 22500 тыс. руб. – 500 тыс. руб. = 22000 тыс. руб. Откорректированная сумма отражается по отдельной статье пассива сводного баланса «Доля меньшинства». Сводный баланс группы «Маркус» на 1 января 2011 г. представлен в Приложении 7.

2.3. Разработка сводного отчета о прибылях и убытках

Первым этапом составления  сводного отчета о прибылях и убытках  является построчное суммирование данных отчетов о прибылях и убытках  головной организации и ее дочернего общества, в результате чего получаем так называемый промежуточный сводный отчет о прибылях и убытках (табл. 9).

Промежуточный сводный отчет  о прибылях и убытках группы «Маркус» представлен в Приложении 8.

Поскольку головная организация  не обладает 100% в капитале дочернего  общества, на следующем этапе необходимо исчислить долю меньшинства в  прибыли дочернего общества. В  сводном отчете о прибылях и убытках  показатель доли меньшинства отражает величину финансового результата деятельности дочернего общества, не принадлежащую  головной организации. Доля меньшинства  для составления сводного отчета о прибылях и убытках определяется исходя из величины  нераспределенной прибыли или непокрытого  убытка дочернего общества за отчетный период и не принадлежащих головной организации  голосующих акций в их общем количестве. В рассматриваемом примере показатель доли меньшинства в прибыли дочернего  общества  равен 1250 тыс. руб.  [5 000-(5 000*75%)]. В сводном отчете о прибылях и убытках и сводном балансе доля меньшинства показывается по отдельной статье «Доля меньшинства», а показатель нераспределенной прибыли  уменьшается на эту же сумму. Здесь необходимо заметить, что Методической отчетности содержат положение об отражении «доходов и расходов, формирующих финансовый  результат деятельности группы, - за минусом  доли меньшинства», однако если отражать  в сводном отчете  о прибылях и убытках доходы и расходы в соответствии с этим положением,  данный отчет не будет увязываться и отвечать методике составления сводного баланса, поэтому,  по мнению авторов, отражать таким образом доходы и расходы группы необходимо лишь в случае пропорционального сведения отчетности. В случае, если дочернее общество получило за отчетный период убыток, в сводном отчете о прибылях и убытках выделяется показатель доли меньшинства в убытках дочернего  общества. В случае, если показатель доли меньшинства в убытках дочернего общества больше показателя доли меньшинства  в капитале этого  общества, то на сумму исчисленной разницы между этими показателями подлежит  уменьшению величина резервного капитала, а при его недостаточности- добавочного и затем уставного капитала дочернего общества, включаемых в сводную бухгалтерскую отчетность.

Далее из соответствующих  строк промежуточного сводного отчета о прибылях и убытках исключаются:

- из строки 2310 Чистая прибыль (убыток) отчетного периода - дивиденды, полученные головной организацией от дочернего общества (500 тыс.руб.), одновременно эта же сумма исключается из строки 2410 отчета;

- из  сводного отчета о прибылях и убытках – выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерним обществом. Для этого из строки 2110 исключаем 8000 тыс. руб.;

- из  сводного отчета  о прибылях и убытках- стоимость продукции, реализованной дочерним обществом головному в части продукции, списанной дочерним обществом на себестоимость реализованной им продукции в текущем периоде. В рассматриваемом примере стоимость списанных в истекшем периоде дочерним обществом материалов, проданных головной организации, равна 6000 тыс. руб.. Данная сумма подлежит исключению из строки 2120 сводного отчета. Кроме этого, в балансе головной организации отражены материалы на сумму 8000 тыс. руб., приобретенные им у головного общества и не списанные на себестоимость реализованной продукции в текущем периоде. Сумма выручки от реализации, приходящаяся  на данные материалы, была исключена из сводного отчета ( в составе 8000 тыс. руб.).

Нереализованная прибыль  от продажи материалов головной организации  на сумму 8000 тыс. руб., отраженная в отчете о прибылях и убытках дочернего  общества, составила 2000 тыс. руб. Часть нереализованной прибыли, относящаяся к доле меньшинства (500 тыс. руб.), исключена из сводного баланса. Следовательно, на сумму нереализованной прибыли меньшинства (500 тыс. руб.) должна быть уменьшена себестоимость проданных материалов, отраженная в сводном отчете о прибылях и убытках головной организации  по строке  2120. После выполнения всех перечисленных операций пересчитываем показатели, отраженные по строкам  2100, 2200, 2300, 2400 сводного отчета о прибылях и убытках.

Сводный отчет о прибылях и убытках группы  «Маркус» приведен в Приложении 9.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. Особенности формирования сводной финансовой отчетности в международной практике

 

3.1. Порядок разработки сводной отчетности в международной практике

Начало третьего тысячелетия  для российского бухгалтерского учета связано с продолжением важной работы по его переводу на международные  нормы. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) была принята постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283. Целью реформирования системы бухгалтерского учета является приведение национальной системы в соответствие с требованиями международных стандартов финансовой отчетности.

В системе международных  стандартов финансовой отчетности (МСФО) имеется несколько стандартов, посвященных  методологическим аспектам составления  сводной отчетности. Среди них МСФО 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», МСФО 28 «Инвестиций в ассоциированные предприятия»,  МСФО 31 «Участие в совместном предпринимательстве», МСФО 32 «  Финансовые инструменты: представление информации», МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

Основные понятие, раскрывающие финансовые и экономические взаимоотношения  внутри группы, приведены в МСФО 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», к ним относятся:

Консолидированная финансовая отчетность - финансовая отчетность группы, представленная как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.

Контроль - право определять финансовую и операционную политику предприятия с целью извлечения выгод от его деятельности.

Группа - материнское предприятие  и все его дочерние предприятия.

Неконтролирующая доля - часть прибыли или убытка и  чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на доли участия в капитале, которыми материнское предприятие  не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия.

Материнское предприятие - предприятие, имеющее одно или несколько дочерних предприятий.

Отдельная финансовая отчетность - составляемая материнским предприятием, инвестором ассоциированного предприятия  или участником совместно контролируемого  предприятия финансовая отчетность, в которой инвестиции учитываются  на основе непосредственной доли в  капитале, а не на основе представленных в отчетности финансовых результатов  и чистых активов объектов инвестиций.

Дочернее предприятие - предприятие, в том числе неакционерное  предприятие, такое, как партнерство, которое контролируется другим предприятием, называемым материнским предприятием.

          Международный стандарт МСФО 27 применяется для составления сводной финансовой отчетности Группы предприятий, находящихся под контролем материнской компании, а также для учета дочерних компаний в отдельной финансовой отчетности материнской компании.

 При подготовке консолидированной финансовой отчетности предприятие объединяет финансовую отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Затем, для того, чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, выполняются следующие действия:

• балансовая стоимость инвестиции материнского предприятия в каждое дочернее предприятие и принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия взаимоисключаются;
• определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних предприятий за отчетный период;
• неконтролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних предприятий определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнского предприятия. Неконтролирующая доля в чистых активах состоит из:

- величины, приходящейся на эти  неконтролирующие доли на дату  исходной сделки по объединению;

- неконтролирующие доли  в изменениях капитала дочернего  предприятия, произошедших с даты указанной сделки по объединению.

В случае существования потенциальных  прав голоса пропорция, в которой  прибыль или убыток и изменения  капитала относятся к доле материнского предприятия и к неконтролирующей доле, определяется исходя из имеющихся долей владения и не отражает возможное исполнение или конвертацию потенциальных прав голоса.

Остатки по внутригрупповым  расчетам и суммы внутригрупповых  операций, включая доходы, расходы  и дивиденды, исключаются полностью. Прибыли и убытки, возникшие в  результате внутригрупповых операций и признанные в стоимости активов, таких как запасы и основные средства, исключаются в полных суммах. Убытки в результате внутригрупповых операций могут свидетельствовать об обесценении, которое подлежит признанию в  консолидированной финансовой отчетности.   В отношении временных разниц, возникающих в результате исключения прибылей и убытков по внутригрупповым операциям, применяется МСФО 12 "Налоги на прибыль".  

Доходы и расходы дочернего  предприятия включаются в консолидированную  финансовую отчетность с даты приобретения, согласно определению, приведенному в МСФО 3. Доходы и расходы дочернего предприятия будут основаны на стоимости активов и обязательств, признанных в консолидированной финансовой отчетности материнского предприятия на дату приобретения. Например, амортизационные расходы, признанные в консолидированном отчете о совокупном доходе после даты приобретения, должны основываться на справедливой стоимости соответствующих амортизируемых активов, признанных в консолидированной финансовой отчетности на дату приобретения. Доходы и расходы дочернего предприятия включаются в консолидированную финансовую отчетность до даты, на которую материнское предприятие прекращает контролировать дочернее предприятие.