Сущность,предмет и задачи международного аудита

Российским аналогом МСА 250 является ПСАД № 14 «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита», которым определены основные требования по учету нормативных документов в ходе проверки и предусмотрена обязанность аудитора при проведении аудита бухгалтерской отчетности установить соответствие финансовых или хозяйственных операций экономического субъекта действующим в России нормативным актам. Это необходимо исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений.

В ПСАД № 14 рассматриваются, какие  требования должна выполнять аудиторская  организация в процессе проверки соблюдения экономическим субъектом  нормативных актов, какими должны быть действия аудитора после выявления  фактов нарушения таких актов, как это должно отразиться на аудиторском заключении и письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.

Определение того, нарушает ли какое-либо действие (бездействие) аудируемого лица требования законодательства Российской Федерации, носит правовой характер и, как правило, выходит за рамки профессиональной компетенции аудитора. Однако уровень профессиональной подготовки аудитора, его опыт, понимание деятельности аудируемого лица и отрасли его деятельности могут помочь установить, что отдельные действия (бездействие), привлекшие внимание аудитора, содержат признаки несоблюдения законодательства Российской Федерации. Определение того, какие действия (бездействие) являются или могут являться несоблюдением законодательства Российской Федерации, обычно основывается на консультации опытного и квалифицированного юриста, однако окончательное решение может принять только суд.

Поскольку одной из целей аудита является выражение мнения о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации, аудитору следует уделить особое внимание влиянию на аудит нормативных правовых актов Российской Федерации, которыми регулируется порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Руководство аудируемого лица несет  ответственность за соблюдение им требований нормативных правовых актов Российской Федерации, а также за предотвращение и обнаружение фактов их несоблюдения. Аудитор же не несет ответственности за несоблюдение законодательства Российской Федерации аудируемым лицом.

При аудите существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения в финансовой (бухгалтерской) отчетности не будут обнаружены, несмотря на надлежащее планирование аудита и его проведение в соответствие с федеральными ПСАД. Риск увеличивается, когда существенное искажение является результатом несоблюдения законодательства Российской Федерации вследствие:

• наличия нормативных правовых актов Российской Федерации, касающихся в основном текущей деятельности аудируемого лица, которые обычно не оказывают существенного влияния на его финансовую (бухгалтерскую) отчетность и потому могут не всегда учитываться его системой внутреннего контррля и бухгалтерского учета;
• влияния, которое оказывают на эффективность аудиторских процедур ограничения, присущие системе внутреннего контроля и бухгалтерского учета, а также применения в ходе аудита выборочных методов и тестирования;
• характера большинства доказательств, получаемых аудитором, поскольку они лишь предоставляют доводы в подтверждение определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера;
• совершения действий, направленных на сокрытие фактов несоблюдения законодательства Российской Федерации (например, сговор, подлог документов, умышленное неотражение в учете операций, действия высшего руководства в обход системы контроля, представление аудитору заведомо ложной информации).

В связи с необходимостью выразить мнение о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации аудитор должен планировать необходимые процедуры проверки соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов Российской Федерации в установленной сфере деятельности.

Для планирования аудита аудитор должен иметь общее понимание  основных нормативных правовых актов  Российской Федерации, применимых к  данному аудируемому лицу и в  сфере его деятельности, а также  представление о соблюдении аудируемым лицом требований указанных актов.

Для формирования общего понимания нормативных правовых актов Российской Федерации аудитор, как правило, должен:

• использовать имеющуюся информацию о деятельности аудируемого лица и сфере его деятельности;
• получить у руководства аудируемого лица сведения о разработанных им процедурах, направленных на обеспечение соблюдения аудируемым лицом и его сотрудниками нормативных правовых актов Российской Федерации;
• получить у руководства аудируемого лица сведения о нормативных правовых актах Российской Федерации, которые могут оказывать существенное влияние на деятельность аудируемого лица;
• проанализировать с руководством аудируемого лица политику или процедуры, принятые для выявления, оценки и отражения в учете судебных исков и санкций.

Проанализировав нормативные правовые акты Российской Федерации, применяемые аудируемым лицом в установленной сфере деятельности, аудитор должен выполнить следующие процедуры, направленные на выявление случаев их несоблюдения:

• запросить руководство аудируемого лица, соблюдает ли аудируемое лицо в своей деятельности соответствующие нормативные правовые акты;
• проанализировать переписку аудируемого лица с уполномоченными государственными органами власти по вопросам соблюдения им законодательства Российской Федерации.

Аудитору следует получить официальные письменные заявления и разъяснения руководства аудируемого лица о том, что аудитору сообщены все известные (имевшие место или возможные) факты несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации, влияние которых должно учитываться при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности. При отсутствии доказательств обратного аудитор вправе предположить, что аудируемое лицо соблюдает указанные акты при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Когда аудитору становятся известны факты возможного несоблюдения требований нормативных правовых актов Российской Федерации, он должен получить дополнительные сведения о характере этого несоблюдения и обстоятельствах, при которых оно имело место, а также другую достаточную информацию, необходимую для оценки возможного влияния подобного несоблюдения на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

При оценке возможного влияния  фактов несоблюдения требований этих актов на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудитор принимает во внимание:

• возможные финансовые последствия, в частности, санкции, ущерб, угрозу конфискации активов по решению суда, вынужденное прекращение деятельности и судебные разбирательства;
• необходимость раскрытия в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о возможных финансовых последствиях для аудируемого лица несоблюдения требований нормативных правовых актов Российской Федерации;
• необходимость поставить под сомнение достоверность всей финансовой (бухгалтерской) отчетности в том случае, если последствия несоблюдения этих требований являются существенными для аудируемого лица.

Если аудитор предполагает, что аудируемое лицо не соблюдает  требования нормативных правовых актов  Российской Федерации, то он должен документально  оформить отмеченные факты и обсудить их с руководством аудируемого лица.

Если аудитор не получает необходимую информацию о предполагаемом факте такого несоблюдения, то он должен учесть влияние отсутствия данного  аудиторского доказательства при подготовке аудиторского заключения.

Аудитор должен в максимально короткий срок сообщить о выявленных фактах несоблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации аудируемым лицом совету директоров и высшему руководству аудируемого лица или получить доказательства того, что они надлежащим образом проинформированы о фактах несоблюдения, которые привлекли внимание аудитора. Однако аудитор может этого не делать при отсутствии последствий или в малозначительных случаях и может заранее оговорить с руководством характер вопросов, о которых аудитор будет сообщать.

В Российской Федерации  к таким актам в настоящее  время относятся Федеральный  закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском  учете», Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, а также другие нормативные акты, которыми регулируются составление и представление бухгалтерской отчетности организации.              Иными законодательными и нормативными актами устанавливаются условия, без соблюдения которых деятельность или отдельные операции организации не могут осуществляться либо могут быть прекращены или ограничены (законодательство об акционерных обществах, лицензионное законодательство, антимонопольное законодательство, налоговое законодательство, законодательство о валютном контроле, таможенное законодательство, трудовое законодательство, нормативные акты, регулирующие соблюдение техники безопасности, охрану здоровья работников и т.п.). Порядок формирования мнения аудитора в соответствии с требованиями российского стандарта идентичен порядку, изложенному в МСА 250.

 Проблемы внедрения МСА в России и возможности использования.

Ни для кого не секрет, что российская экономика нуждается  в западных инвестициях. Инвестиции в конкретные предприятия подразумевают, получение прибыли на вложенные средства. Объективным документом, отражающим положение предприятия и результаты его хозяйственной деятельности, должна служить бухгалтерская отчетность. Сторонние инвесторы заинтересованы в том, чтобы бухгалтерскую отчетность можно было назвать достоверной. Для этого отчетность следует составлять, пользуясь понятными для западных инвесторов правилами, и подтверждать достоверность такой отчетности, т.е. проводить аудит, с использованием тех же процедур, что и на Западе. В то же время не только иностранные, но и российские инвесторы должны быть заинтересованы в достоверной отчетности российских предприятий и в добросовестном ее аудите.                Таким образом, необходимость единых подходов к аудиту у нас и за рубежом на первый взгляд представляется очевидной.

Тем не менее, у данной точки зрения есть противники, которые  считают, что специфика России и  нынешний уровень ее экономического развития делают нецелесообразным или  невозможным применение в нашей  стране МСА или местных стандартов, основанных на МСА. В этом есть много верного: большинство клиентов гораздо сильнее заинтересовано в налоговых проверках и оптимизации налогов, чем в абстрактном «подтверждении достоверности», тем более, что для экономии на налогах куда как выгоднее иметь заведомо недостоверную отчетность. Квалифицированных инвесторов, которые действительно анализировали бы баланс и данные о прежних прибылях предприятия, чтобы принять решение об инвестировании в него, у нас практически нет. Даже клиенты, не связывающиеся с «черными» (заведомо недобросовестными) аудиторами, зачастую не готовы платить им те реальные денежные суммы, в которые может обойтись аудит по стандартам.

Со всем этим нельзя не согласиться, но, по нашему мнению, дилемма  на самом деле такова. Либо мы и впрямь подтверждаем достоверность бухгалтерской отчетности в тех случаях, когда пользователи такой отчетности в этом нуждаются, соблюдаем набор необходимых формальных требований (планируем, документируем, собираем аудиторские доказательства, контролируем качество и пр.) и тогда с полным основанием называем это аудитом. Либо мы выполняем сиюминутные требования клиентов по налоговым проверкам и бухгалтерским консультациям, но тогда мы обязаны называть это специальным аудитом, согласованными процедурами, оказанием сопутствующих услуг и др. Соответственно, в последнем случае аудитор не имеет права выдавать по результатам работы аудиторское заключение, которое предусмотрено Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации и Порядком составления аудиторского заключения. Аудитор в этой ситуации должен, напротив, указать в заключении, что мнение о достоверности отчетности в целом он высказать не вправе, а заключение должен готовить в соответствии со стандартом о специальных аудиторских задания.

Умышленно создавать  в глазах мирового сообщества видимость  того, что определенная часть российских аудиторов занимается аудитом, тогда  как нет гарантий соблюдения ими  общепризнанных стандартов, было бы, на наш взгляд, неправильно. Многим российским предприятиям, аудит которых обязателен, но на самом деле в классическом понимании не нужен, поэтому честнее будет изменить критерии обязательного аудита, уменьшив круг предприятий, подлежащих ему. Однако ни в коем случае нельзя снижать требования к аудиту, ссылаясь на российские условия.

Зачем ждать пока рыночные отношения поставят все на свои места, и спокойно смотреть, как кто-то продает потребителю пищевую продукцию, заведомо не отвечающую санитарным нормам, и кому-то аудиторское заключение подписывает лицо, не имеющее необходимых образования и подготовки, либо когда под названием «аудит» проводится нечто, не являющееся аудитом в том смысле, который вкладывают в это слово бизнесмены экономически развитых стран.

Я полагаю, что при внедрении МСА в России должны применяться элементы принуждения. Это неизбежно в условиях, когда многие клиенты не понимают сущности классического аудита, а во многих случаях, где заинтересованы в его проведении. Кроме того, аудиторы России еще не имеют традиций работы в соответствии с общепринятыми в развитых странах этическими нормами, а работа по МСА объективно ведет к усложнению и удорожанию аудита и, следовательно, ухудшает позиции аудиторов в конкурентной борьбе с теми, кто не соблюдает в работе стандарты.

Ключевой проблемой при внедрении МСА является контроль выполнения стандартов аудиторскими фирмами. Кто именно должен осуществлять такой контроль: государственные органы или общественные организации аудиторов? Каждый из двух вариантов имеет свои достоинства и недостатки. С одной стороны, можно ожидать, что сотрудники государственных органов в ходе проверок качества будут отстаивать государственные интересы и не будут заинтересованы в отстаивании чести мундира того или иного аудиторского объединения. С другой стороны, на сегодня квалификация работников государственных контрольно-ревизионных органов не всегда позволяет им разбираться в тонкостях методики аудита. Не в состоянии государство и ассигновать сколько-нибудь значительные средства на рост штата таких государственных проверяющих. У некоторых аудиторов возникают опасения, что конфиденциальная информация, полученная проверяющими в процессе работы, может быть использована во вред клиентам аудиторов, например сведения об обнаруженных нарушениях могут быть сообщены органам налогового контроля.