Учет и амортизация основных средств

Амортизация начисляется  по установленным нормам амортизационных  отчислений. Начисленные суммы амортизации  за счет амортизационных отчислений создается амортизационный фонд, используемый для полного восстановления и капитального ремонта основных средств. Поэтому правильное планирование и фактическое начисление амортизации  способствует точному исчислению, а  также определению источников и  размеров финансирования капитальных  вложений и капитального ремонта  основных фондов.

Корпорация «Казахмыс» для упорядочения амортизационных отчислений разрабатывает и утверждает на несколько отчетных периодов амортизационный план по всему амортизируемому имуществу, в который включаются (как минимум) следующие показатели:

Ø  дата включения в  амортизируемое имущество;

Ø  предполагаемый срок амортизации;

Ø  предполагаемая ликвидационная стоимость;

Ø  амортизируемая стоимость;

Ø  норма амортизации (годовая  и месячная);

Ø  амортизационные отчисления (годовые и месячные);

Ø  месяц, в котором  прекращаются амортизационные отчисления из-за полного погашения амортизируемой стоимости.

Амортизационный план уточняется по отдельным объектам на основе аналитического бухгалтерского учета движения основных средств.

2.1 Методы начисления  амортизации основных средств

Методы начисления амортизации  могут быть разными. Предприятия  вправе самостоятельно предусматривать  своей учетной политикой применение следующих методов начисления амортизации:

1) равномерного (прямолинейного) списания стоимости;

2) списание стоимости  пропорционально объему выполненных  работ (производственный метод);

3) ускоренного списания;

4) уменьшающегося остатка;

5) списания стоимости  по сумме чисел (кумулятивный  метод).

Согласно МСФО 16 «Основные  средства» предприятия могут  начислять износ согласно трем методам:

- метод равномерного начисления  износа;

- метод уменьшающегося  остатка;

- метод единиц продукции.

К различным видам основных средств допускается применение различных методов начисления амортизации. При этом, к одному виду основных средств следует применять не более одного метода. Выбранные предприятием методы начисления амортизации должны определяться учетной политикой и применяться от одного отчетного периода к другому. В случае изменения метода начисления амортизации должны раскрываться причины, вызвавшие это изменение.

Метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости является наиболее простым, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списывается  в равных суммах. Метод основан  на предположении, что амортизация  зависит только от длительности срока  службы. При этом методе сумма амортизационных  отчислений определяется исходя из:

— срока полезной службы. При его определении необходимо принять во внимание состояние объекта  при приеме его в эксплуатацию, намерения субъекта по его эксплуатации и содержанию (вопросы ремонта  и техобслуживания, климатические  условия и другие);

— предельных норм амортизации, установленных налоговым законодательством  Республики Казахстан. Нормы, установленные  предприятием, не должны превышать  предельных норм, установленных налоговым  законодательством.

В процессе применения этого  метода, срок эксплуатации основных средств, как и ликвидационная стоимость, может пересматриваться с учетом произведенных последующих затрат, улучшающих состояние основных средств, что приводит к увеличению срока  службы, а также с учетом технологических  изменений, изменений на рынке сбыта  или в результате изменения условий  хозяйственной деятельности, что  приводит к сокращению срока службы.

Метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости используется тогда, когда предполагается, что доходы от использования объектов основных средств одинаковы в каждом периоде  на протяжении срока его эксплуатации, т.е. уменьшение остающейся полезности объекта происходит равномерно.

При использовании метода равномерного (прямолинейного) списания стоимости амортизация рассчитывается по формуле:

где А –амортизация за год, ПС –  первоначальная стоимость, ЛС – ликвидационная стоимость, СС – срок службы

где А1 – амортизация за месяц, А  – амортизация за год, Г – 12 месяцев

Метод уменьшающегося остатка (двойной регрессии) также предполагает сокращение балансовой стоимости актива на сумму амортизации. Последняя  рассчитывается следующим образом: норма амортизации, используемая при  прямолинейном методе, умножается на так называемый коэффициент ускорения, выражаемый в процентах. Он варьируется  от 100 до 200%. Коэффициент в 200% наиболее распространен. При его использовании  происходит так называемое двойное  сокращение баланса. Этот процесс обычно называется методом уменьшающегося остатка при удвоенной норме  амортизации.

На основе прямолинейной  нормы амортизации, умноженной на коэффициент  ускорения и балансовую стоимость  основного средства, рассчитывается сумма амортизации за период. Она  вычитается из балансовой стоимости  основного средства. Полученный таким  образом остаток балансовой стоимости  основного средства переносится  на следующий период, и вся процедура  повторяется. Предполагаемая ликвидационная стоимость при подсчете амортизации  не учитывается, за исключением последнего года, когда сумма амортизации  ограничена величиной, необходимой  для уменьшения остаточной стоимости  до ликвидационной.

Производственный метод (начисление амортизации пропорционально  объему выполненных работ) основан  на том, что амортизация является только результатом эксплуатации объекта, и отрезки времени не играют никакой  роли в процессе ее начисления. При  этом стоимость каждой единицы продукции, работ и услуг, производимых на предприятии "впитывает" в себя равное количество стоимости объектов основных средств, с помощью которых производилась  данная продукция, работы и услуги. Таким образом, сумма амортизации  за месяц или год определяется путем деления амортизируемой стоимости  объекта на количество изделий (работ, услуг), которые будут произведены  с его участием.

При использовании этого  метода существует прямая связь между  ежегодной суммой амортизации и  единицей работы или использования. Накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой зависимости от единицы работы или использования. Балансовая стоимость ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю единицы работы или использования до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости. В соответствии с данным методом единицы работы или использования, которые применяются для определения предполагаемого срока полезной службы для каждого объекта, должны соответствовать определенным активам.

Ярким примером производственного  метода начисления амортизации является принятый порядок ее начисления в  горнодобывающей промышленности (угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких драгоценных металлов, алмазов, нерудных ископаемых). По основным средствам, связанным  непосредственно со вскрытием и  обработкой запасов полезных ископаемых на месторождении (горно-капитальные  выработки, специализированные здания, сооружения, передаточные устройства), начисление амортизации производится по по тонным ставкам (сумма амортизации, приходящаяся на одну тонну запасов полезных ископаемых).

Этот метод следует  применять в том случае, когда  отдача объекта в течение срока  его полезной эксплуатации может  быть определена с достаточной точностью.

Метод списания стоимости  по сумме чисел (кумулятивный метод) в соответствии рекомендован уполномоченным органом для применения казахстанскими компаниями. В МСФО (IAS) 16 этого метода нет, но он не запрещен к использованию. Поэтому компания может выбрать этот метод в своей учетной политике. Расчеты, согласно этому методу, производятся путем умножения коэффициента суммы лет на стоимость, подлежащую списанию. Коэффициент суммы лет считается как частное от деления оставшегося срока полезного использования, включая данный год, на сумму лет (кумулятивное число). Формула для расчета кумулятивного числа:

где N - срок службы

Необходимо учесть, что  расчетный коэффициент, определяемый при этом методе, различен в разные периоды эксплуатации, но применяется  к постоянной величине амортизируемой стоимости. При использовании данного  метода сумма амортизационных отчислений в первые годы эксплуатации значительно  выше, чем в последующие.

Рассмотрим практические примеры использования методов  начисления износа. Исходные данные: амортизируемая стоимость объекта основных средств  составляет 4000,0 тыс. тенге, срок полезного  использования — 4 года.

Метод начисления износа пропорционально  выпуску продукции (метод единиц производства).

Программой производства предполагается выпустить 2800 единиц изделий. Сумма амортизации, приходящаяся на единицу изделия, составит 1, 429 тыс. тенге (4000,0 : 2800). В первом году выпущено 1000 изделий, во втором — 700 изделий, в  третьем — 600 изделий, в четвертом  году — 500 изделий. Сумма амортизационных  отчислений составит

Годы	Сумма амортизационных отчислений
1	1000 изд. х 1,429 = 1400,0 тыс.  тенге
2	700 изд. х 1,429 = 980,0 тыс.  тенге
3	600 изд. х 1,429 = 840,0 тыс.  тенге
4	500 изд. х 1,429 = 700,0 тыс.  тенге
Итого	4000,0 тыс. тенге

 

Метод равномерного начисления износа. При использовании этого  метода стоимость основных средств  списывается равномерно равными  суммами в течение срока полезного  использования объекта:

4000,0 тыс. тенге : 4 года = 1000,0 тыс. тенге.

Метод уменьшающего остатка. При равномерном начислении износа норма амортизационных отчислений составит 25% от первоначальной (или  текущей) или амортизируемой стоимости  основных средств. Метод уменьшающего остатка заключается в применении удвоенной величины нормы износа. Следовательно, при применении этого метода норма износа составит 50 процентов.

Таблица 2 – Расчет амортизации по методу уменьшающегося остатка

Годы	Первоначальная стоимость  на начало года	Норма амортизации	Сумма начисленной амортизации	Балансовая стоимость  на конец года
1	4000	50	2000	2000
2	2000	50	1000	1000
3	1000	50	500	500
4	500		500
Итого			4000

 

В международной практике существуют также так называемые методы замедленной амортизации, метод сложных процентов, однако используют их только в специфичных ситуациях. Суть методов состоит в том, что в первые годы использования основного средства на износ списывают меньшую сумму, чем в последующие.

Выбор способа начисления амортизации по группе объектов основных средств зависит от степени их соответствия целям формирования финансовых результатов и составления финансовой отчетности предприятия. При этом, отдельный  объект основных средств признается в качестве актива, когда высока вероятность будущих экономических  выгод и можно надежно оценить  фактические затраты на приобретение актива. Вероятность будущих выгод, как правило, наступает не ранее  перехода всех прав и рисков, связанных  с приобретением актива, поэтому  основные средства не могут быть признаны до этого момента.

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО 16 «Основные средства»  не регламентирует жестко допустимые методы начисления амортизации, перечисляя три рекомендованных метода:

- равномерное начисление 

- метод уменьшаемого остатка 

- по сумме изделий (по  выпуску продукции, по тонной ставке).

В соответствии с МСФО 16 «Основные  средства», выбор метода амортизации  определяется экономической схемой использования актива. Амортизация  признается расходом периода, если не относится на увеличение других активов. Например, амортизация производственного  оборудования относится (полностью  или частично) на себестоимость выпущенной продукции.

Методы амортизации должны периодически пересматриваться и при  необходимости изменяться. Такое  изменение не влияет на отчетность предыдущих периодов и раскрывается как текущее изменение учетной  политики по МСФО 8 «Чистая прибыль за период, фундаментальные ошибки и изменения за период».

МСФО 16 «Основные средства»  для выбора метода начисления амортизации  рекомендует применять принцип  соответствия доходов и затрат. Например, если доходы, полученные в результате применения основного средства, остаются неизменными в течение срока  его полезного использования, то применяется равномерный способ начисления амортизации. Когда же такие  доходы больше (меньше) в начале срока  полезного использования, применяют  один из ускоренных способов начисления амортизации.

Многие виды основных средств  приносят большие доходы в начале срока полезного использования. Это объясняется тем, что в  первые годы эксплуатации производительность наиболее высока, а в конце срока  полезного использования, как правило, увеличиваются расходы на ремонт. Поэтому широкое распространение  получили способы ускоренного начисления амортизации.