Учет нематериальных активов и их амортизации

 

 

 
 

Амортизация в бюджетном учете

 

С целью отражения степени изношенности нематериального актива на него начисляют амортизацию. Она начисляется линейным способом на основании балансовой стоимости объектов нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этих объектов. В течение срока полезного использования объекта нематериальных активов начисление амортизации на него не приостанавливается.

Согласно п. 39 Инструкции N 25н срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ, ожидаемого срока использования этого объекта.

Так, согласно п. 3 Патентного закона:

- патент на изобретение  действует до истечения 20 лет  со дня подачи заявки в федеральный  орган исполнительной власти  по интеллектуальной собственности;

- патент на полезную  модель - до истечения 5 лет со  дня подачи заявки (указанный  срок может быть продлен федеральным  органом исполнительной власти  по интеллектуальной собственности  по ходатайству патентообладателя, но не более чем на три  года);

- патент на промышленный  образец - до истечения 10 лет со  дня подачи заявки (срок действия  патента на промышленный образец  может быть продлен федеральным  органом исполнительной власти  по интеллектуальной собственности  по ходатайству патентообладателя, но не более чем на 5 лет).

В случае если по нематериальным активам невозможно определить срок полезного использования, согласно Инструкции N 25н нормы амортизации следует устанавливать в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения).

Как и для основных средств, для нематериальных активов п. 40 Инструкции N 25н предусматривает начислять амортизацию с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бюджетному учету, и производить до:

- полного погашения стоимости  этого объекта;

- списания этого объекта  с бюджетного учета;

- выбытия объекта нематериального  актива в связи с уступкой (утратой) учреждением исключительных (имущественных) прав на результаты интеллектуальной  деятельности.

После того как полная стоимость нематериального актива будет погашена, начисление амортизации прекращается.

Согласно п. 43 Инструкции N 25н:

- на объекты нематериальных  активов стоимостью до 1000 руб. включительно  амортизация не начисляется;

- на объекты нематериальных  активов стоимостью от 1000 до 10000 руб. включительно амортизация начисляется  в размере 100% балансовой стоимости  при вводе объекта в эксплуатацию;

- на объекты нематериальных  активов стоимостью свыше 10000 руб. амортизация начисляется в соответствии  с рассчитанными в установленном  порядке нормами.

Начисление амортизации на объекты нематериальных активов отражается:

Дебет счета 401 01 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"

Кредит счета 104 08 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов".

В случае если объект нематериальных активов приобретен за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, то начисление на него амортизации будет отражаться:

Дебет счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"

Кредит счета 2 104 08 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов".

Пример 2. Используя условия примера 1, покажем, как в учете поликлиники будет отражаться начисление амортизации, если срок действия патента составляет 20 лет (240 месяцев).

Месячная норма начисления амортизации составит 622,92 руб. (149500 руб. / 240 мес.).

В бухгалтерском учете будет сделана запись:

 

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена амортизация на обьект нематериального актива, переданный в эксплуатацию(01.08.2006)	1 401 01 271	1 104 08 420	622,92

 
 

Отнесение в налоговом учете объектов в состав

нематериальных активов

 

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев). Кроме того, для признания объекта нематериальным активом в целях налогообложения необходимо соблюдение следующих условий:

- способность приносить  налогоплательщику экономические  выгоды (доход);

- наличие надлежаще  оформленных документов, подтверждающих  существование нематериального  актива и (или) исключительного права  у налогоплательщика на результаты  интеллектуальной деятельности (в  том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор  уступки (приобретения) патента, товарного  знака).

Отнесение объектов к нематериальным активам и условия их отражения в налоговом и бюджетном учете представлены в сравнительной таблице.

Наименование показателей	Инструкция N 25н	Статья 257 НК РФ
Отнесение объекта к нематериальным активам
Исключительное право патентообладателя    на изобретение, промышленный образец,     полезную модель	+	+
Исключительное авторское право            на программы для ЭВМ, базы данных	+	+
Имущественное право автора                или иного правообладателя                 на топологии интегральных микросхем	+	+
Владение ноу-хау, процессом, информацией  в отношении промышленного, коммерческого  или научного опыта	+	+
Условия принятия объекта в состав нематериальных активов
Отсутствие материально-вещественной структуры	+	-
Возможность отделения от другого имущества	+	-
Использование при выполнении работ или    оказании услуг либо для управленческих    нужд	+	-
Использование в течение длительного       времени, то есть срока полезного          использования продолжительностью свыше    12 месяцев	+	+
Не предполагается последующая перепродажа	+	-
Способность приносить экономические выгоды(доход)	-	+
Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование актива и     исключительное право у организации        на результат интеллектуальной деятельности	+	+

 
 

Обратите внимание: не являются нематериальными активами:

- не давшие положительного  результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические  работы;

- интеллектуальные и деловые  качества работников организации, их квалификация и способность  к труду.

 

Налог на прибыль 

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ нематериальные активы признаются амортизируемым имуществом, однако этой же статьей установлено стоимостное ограничение при принятии нематериальных активов к учету. Таким образом, если первоначальная стоимость нематериального актива составляет менее 10000 руб., то он не признается амортизируемым имуществом и может быть в полной сумме включен в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. В то же время стоимостное ограничение при принятии нематериального актива к бухгалтерскому учету Инструкцией N 25н не установлено.

Обратите внимание: ограничение по стоимости в размере более 10000 руб. для признания объекта учета амортизируемым имуществом установлено только в отношении имущества организации.

Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом в целях налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Интеллектуальная собственность налогоплательщика, закрепленная в информационных ресурсах - ее носителях, удовлетворяющая требованиям, изложенным в п. 3 ст. 257 НК РФ, признается нематериальным активом и учитывается в целях налогообложения прибыли через систему амортизации в порядке, установленном ст.ст. 256-259 НК РФ (Письмо Минфина России от 22.06.2006 N 07-05-06/155). Причем, даже если стоимость названного нематериального актива составляет менее 10000 руб., то в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль она подлежит учету только через суммы амортизации (Письмо ФНС России от 27.02.2006 N 04-2-05/2 "О порядке применения отдельных положений НК РФ").

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Таким образом, в стоимость нематериальных активов следует включать суммы невозмещаемых налогов, которые не подлежат вычету и не учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль. Затраты, связанные с приобретением нематериальных активов, единовременно не включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Их стоимость включается в состав расходов путем начисления амортизации в течение срока полезного использования нематериального актива.

Обратите внимание: Минфин в Письме от 06.02.2006 N 03-03-04/1/92 разъяснил порядок налогового учета расходов по приобретению программ для ЭВМ в целях налогообложения прибыли. Ссылаясь на пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которому в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются затраты на приобретение права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям), Минфин разъясняет, что расходы на приобретение программ для ЭВМ включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в случае применения метода начисления в следующем порядке:

- если по условиям договора  на приобретение неисключительных  прав установлен срок использования  программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчетным  периодам, учитываются при исчислении  налоговой базы равномерно в  течение этих периодов;

- если из условий договора  на приобретение неисключительных  прав нельзя определить срок  использования программ для ЭВМ, к которому относятся произведенные  расходы, то такие затраты признаются  единовременно на дату начала  использования программ.

 

 

 

Учет нематериальных активов в бюджетных учреждениях

 

Пунктом 23 Инструкции №25н установлен порядок отнесения объектов к нематериальным активам. К нематериальным активам, по определению, относятся объекты, которые одновременно удовлетворяют следующим требованиям:

- у объекта отсутствует  материально-вещественная структура;

- имеется возможность  идентификации объекта от другого  имущества;

- объект используется  в производстве продукции, при  выполнении работ или оказании  услуг либо для управленческих  нужд учреждения;

- срок полезного использования  объекта, превышает 12 месяцев;

- не предполагается последующая  перепродажа данного имущества;

- наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих существование  самого актива и исключительного  права у учреждения на результаты  интеллектуальной деятельности  или права учреждения на результаты  научно-технической деятельности, охраняемые  в режиме коммерческой тайны, включая потенциально патентоспособные  технические решения и секреты  производства (ноу-хау).

Не относятся к нематериальным активам:

- не давшие положительного  результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические  работы;