Учет собственного капитала

Регистры бухгалтерского учета можно не распечатывать, а хранить в электронном виде, при условии, что они заверены электронно-цифровыми подписями (письмо Минфина России от 24.07.08 № 03-02-07/1-314).

Нужно отметить, что отсутствие аналитического учета добавочного капитала —  частый повод для модификации аудиторских заключений по бухгалтерской отчетности. В последнее время аудиторы также стали обращать внимание на отсутствие регулярных переоценок основных средств. Единожды переоценив их, скажем, для получения кредита, организация забывает о требованиях ПБУ 6/01 и п. 44 Методических указаний по учету основных средств о дальнейшей регулярной переоценке основных средств.

Безусловно, ежегодное привлечение  оценщиков — затратная процедура, поэтому велик соблазн сэкономить. Но в этом случае следует быть готовым к тому, что аудиторы модифицируют аудиторское заключение в связи с занижением стоимости основных средств и добавочного капитала. В свою очередь такое заключение будет интересным для налоговых инспекторов, поскольку стоимость основных средств является базовой при расчете налога на имущество организаций.

Что касается бухгалтерской отчетности, то сумма переоценки внеоборотных активов, накопленная на счете 83 по состоянию на соответствующие отчетные даты, приводится по стр. 1340 "Переоценка внеоборотных активов" бухгалтерского баланса.

В Отчете о прибылях и убытках  за текущий год суммы дооценки (уценки), отнесенные на прочие доходы (прочие расходы), участвуют в формировании показателей стр. 2340 "Прочие доходы" (2350 "Прочие расходы"). А по стр. 2510 отражается результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток).

В Отчете об изменении капитала в  разделе I "Движение капитала" указывается:

• по стр. 3100 — величина добавочного капитала по состоянию на 31 декабря года, предшествующего предыдущему, а по стр. 3200 — на 31 декабря предыдущего года;
• по стр. 3212 — суммы дооценки, отнесенные на увеличение добавочного капитала в предшествующем отчетному году, а по стр. 3312 — в текущем;

 

• по стр. 3222 — суммы уценки, отнесенные на уменьшение добавочного капитала в предшествующем отчетному году, а по стр. 3322 — в текущем.

Также в этих строках будет отражено списание сумм переоценки в нераспределенную прибыль по причине выбытия основных средств и нематериальных активов;

• по стр. 3300 — величина добавочного капитала по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Эмиссионный доход акционерного общества. Превышение оплаты, поступившей от размещения акций, над номинальной стоимостью этих акций является эмиссионным доходом.

По правилам п. 68 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации эмиссионный доход учитывается в составе добавочного капитала.

Что касается бухгалтерской отчетности, то суммы, отнесенные на добавочный капитал (за исключением сумм переоценки), отражаются по стр. 1350 "Добавочный капитал (без переоценки)" бухгалтерского баланса.

В Отчете о прибылях и убытках  за текущий год суммы полученного  эмиссионного дохода отражаются по стр. 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода".

В Отчете об изменении капитала в  разделе I "Движение капитала" увеличение капитала в результате эмиссионного дохода показывается за соответствующие периоды по стр. 3214 или 3314 "Дополнительный выпуск акций", либо стр. 3213 и 3313 "Доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала".

Вклад в имущество общества с ограниченной ответственностью. У общества с ограниченной ответственностью может возникать доход от продажи доли в уставном капитале по цене выше номинала. Этот доход некорректно характеризовать как "эмиссионный", поскольку формирование уставного капитала ООО не является эмиссией. Но экономическая сущность этого дохода — превышение оплаты доли в уставном капитале учредителем над ее номинальной стоимостью — все же близка к эмиссионному доходу. Поэтому Минфин России рекомендовал величину такого превышения принимать к бухгалтерскому учету, используя порядок учета суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (письмо от 13.04.05 № 07-05-06/107).

Информация о данных суммах раскрывается по соответствующим строкам бухгалтерской отчетности аналогично эмиссионному доходу.

 

Иные суммы, относимые на увеличение добавочного капитала (без учета переоценки). Начиная с бухгалтерской отчетности 2011 г., в составе добавочного капитала учитываются разницы, возникающие в результате пересчета в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами России (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006). При прекращении организацией деятельности за пределами нашей страны (полном или частичном) часть добавочного капитала, соответствующая сумме указанных разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации (в качестве прочих доходов или прочих расходов).

Также по правилам п. 14 ПБУ 3/2006 на добавочный капитал относится курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам в уставный капитал организации.

В рамках этой статьи мы не станем обсуждать  определение курсовых разниц, данное в п. 3 ПБУ 3/2006, а также проблему квалификации разниц, которые образуются при оплате уставного капитала. Скажем только, что разница может возникать при оплате доли в капитале, выраженном в рублях, в иностранной валюте иностранным инвестором.

 

Следует учитывать, что на добавочный капитал относятся только суммы превышения рублевой оценки вклада. Если рублевая оценка поступивших валютных средств оказалась меньше стоимости вклада, то на счетах взаиморасчетов с учредителями учитывается задолженность, и вклад не может считаться полностью оплаченным. Иными словами, отрицательная разница в добавочном капитале не учитывается.

В добавочном капитале могут учитываться  суммы НДС, восстановленного учредителем  при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал и переданного учреждаемой организации, в случае, если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал учреждаемой организации (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 30.10.06 № 07- 05-06/262).

Использование средств добавочного  капитала.

Собственники могут распределить между участниками (акционерами) общества не только чистую прибыль, но и сформированный добавочный капитал. Однако процедура и условия такого распределения подробно не рассматриваются ни в гражданском, ни в бухгалтерском законодательстве.

Как правило, суммы, отнесенные в кредит счета 83, не списываются. Дебетовые  записи по нему могут иметь место  лишь в случаях:

• погашения сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам его переоценки, — в корреспонденции со счетами учета активов, по которым определилось снижение стоимости;
• направления средств на увеличение уставного капитала — в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" либо счетом 80 "Уставный капитал";
• распределения сумм между учредителями организации — в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" и т. п.

Согласно действующим  правилам ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007 может  происходить списание сумм дооценки основных средств и нематериальных активов при их выбытии; а по правилам ПБУ 3/2006 — списание на финансовый результат организации при прекращении ее деятельности за пределами России разниц, учтенных в добавочном капитале.

Погашение убытков за счет сумм добавочного капитала. Прирост добавочного капитала за счет переоценки внеоборотных активов может быть использован исключительно при их последующей уценке.

Использовать суммы дооценки на погашение убытка прошлых лет нельзя (письмо Минфина России от 21.07.2000 № 04-02-05/2). На погашение убытков не могут использоваться и другие составляющие добавочного капитала. Во-первых, такая операция не предусмотрена Планом счетов. Во-вторых, в Отчете об изменениях капитала отсутствует возможность отражать движение средств добавочного капитала на погашение убытков. Эта операция возможна только за счет нераспределенной прибыли.

Использование на увеличение уставного  капитала.

Увеличение уставного капитала ООО и АО может осуществляться, в частности, за счет имущества общества, среди которого может быть добавочный капитал (п. 2 ст. 17 Закона об обществах с ограниченной ответственностью и п. 5 ст. 28 Закона об акционерных обществах, п. 4.3.2 Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденных приказом ФСФР России от 25.01.07 № 07-4/пз-н).

Направление средств добавочного  капитала на увеличение уставного капитала отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 83 в корреспонденции со счетом 80 (после внесения изменений в учредительные документы организации).

Выплаты участникам (акционерам) при уменьшении уставного капитала. Акционерное общество вправе по предложению совета директоров (наблюдательного совета) и решению общего собрания акционеров уменьшить свой уставный капитал путем уменьшения номинальной стоимости акций. Таким решением может быть предусмотрена выплата всем акционерам общества денежных средств. На выплаты учредителям могут быть направлены только те средства, которые соответствуют фактически полученному имуществу, в частности, превышение номинальной стоимости долей. Использовать на эти цели средства по переоценке нельзя.

Пример 1.

Компания решила увеличить  свой уставный капитал на 60 000 руб. Увеличение производится за счет средств добавочного капитала. Эту операцию отражают записями:

Дебет 75-1 Кредит 80

- 60 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала фирмы;

Дебет 83 Кредит 75-1

- 60 000 руб. - увеличен уставный капитал за счет средств добавочного капитала.

Пример 2.

Компания увеличивает  уставный капитал на 1 560 000 руб. В качестве вклада в него акционер вносит партию материалов. Согласно заключению независимого оценщика стоимость материалов составляет 2 400 000 руб. Фирма, передающая материалы, плательщиком НДС не является. Поэтому "входной" налог по материалам к вычету не предъявлялся и при их передаче во вклад в УК не восстанавливался.

Операции по увеличению уставного  капитала отражают записями:

Дебет 75-1 Кредит 80

- 1 560 000 руб. - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Дебет 10 Кредит 75-1

- 2 400 000 руб. - оприходованы материалы, внесенные в качестве вклада в уставный капитал фирмы;

Дебет 75-1 Кредит 83

- 840 000 руб. (2 400 000 - 1 560 000) - разница между стоимостью вклада учредителя и номинальной величиной его доли отражена в составе добавочного капитала.

 

 

Вывод

 

Учет собственного капитала требует особого внимания, так как эта часть учета наиболее подвержена изменениям. Следует отметить, что особую сложность вносит не до конца разработанное законодательство и частые изменения особенности учета уставного капитала разных форм собственности. Отсюда вытекает вывод , что обеспечение рационального учета собственного капитала возможно только при полном знании всех особенностей учета, организационно правовых форм , законодательных актов и т. д. 

 

Список используемой литературы

 

1. Л. И. Башкатова. «Формирование и использование добавочного капитала». Бухгалтерский учет № 1 январь 2013.  18-21 с.
2. О. В. Бурлакова, Т. Я. Мазуренко. «Резервный капитал». Бухгалтерский учет № 1 январь 2013.  115-119 с.
3. Д. В. Кислов. «Создание организации: учет и ответственность». Бухгалтерский учет № 2 февраль 2013. 83-85 с.