Финансовая и управленческая отчетность

     - для целей периодического планирования, контроля и оценки;

     - при принятии решений в нестандартных  ситуациях и выборе политики  фирмы;

     - для внешних отчетов акционерам, правительственным органам и другим контрагентам предприятия при принятии инвестиционных решений, контроля за правильным исчислением налогов и др.

     Составление внешних отчетов относится к  сфере финансового учета, который жестко подчинен стандартным принципам, а составление внутренних отчетов - к системе управленческого, менее регламентированного учета. Управленческий и производственный учеты (учет затрат) практически неотличимы. Управленческий учет - это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими-либо объектами. В данном случае понятие "управленческий учет" синонимично понятию "внутренний учет".

     Главная цель производственного учета - калькулирование  себестоимости продукции и услуг. Его информация используется менеджерами для установления продажных цен, оценки запасов, исчисления прибыли. Такого рода информация поступает как к внутренним, так и к внешним пользователям, и если смотреть с этих позиций, то можно сказать, что производственный учет - это управленческий учет плюс небольшая часть финансового учета ⁸.

     Авторы  американского учебника "Принципы бухгалтерского учета" определяют бухгалтерский учет в виде системы, которая измеряет, обрабатывает и передает информацию, необходимую для принятия решений, и подразделяют его на управленческий и финансовый. По их мнению, управленческий учет охватывает все виды учетной информации, которая измеряется, обрабатывается и передается для внутреннего использования руководством, а финансовый учет включает в себя учетную информацию, которая, помимо использования ее внутри фирмы руководством, сообщается тем, кто находится вне организации⁹.

     В настоящее время западный опыт организации  учета с подразделением на финансовый и управленческий уже внедрен в практику бухгалтерского учета в Российской Федерации, поэтому данные вопросы по существу рассматриваются всеми авторами учебников и учебных пособий по бухгалтерскому учету в нашей стране. Приведем несколько выдержек из литературы в целях выяснения позиций отечественных ученых по этим проблемам.

     Так, А.М. Андросов и Е.В. Викулова пишут, что финансовый учет имеет своей  целью составление финансовых документов (отчетов) и ориентирован прежде всего на внешних пользователей. Когда финансовые отчеты составлены, цель считается достигнутой. Финансовый учет осуществляется в соответствии с законодательством, положениями по бухгалтерскому учету. Управленческий учет ориентирован на внутренних пользователей, он предоставляет детализированную информацию, необходимую для оперативного управления организацией, планирования и контроля. Правила и способы ведения управленческого учета жестко не регламентируются и определяются администрацией, в связи с чем не существует единой унифицированной системы управленческого учета. Учет производственных затрат и калькуляция себестоимости продукции обособлены в составе бухгалтерского управленческого (производственного) учета. Данные управленческого учета обеспечивают администрацию информацией, необходимой для управления организацией, планирования и контроля производственной деятельности¹⁰.

     Профессор З.В. Кирьянова подчеркивает, что  финансовый учет охватывает учетную  информацию, которая помимо использования  ее внутри предприятия руководством и работниками предприятия передается также и тем пользователям, которые находятся за пределами предприятия, организации, а управленческий учет представляет собой основную систему коммуникации внутри предприятия¹¹.

     Другие  ученые считают, что управленческий учет - это прежде всего учет затрат и калькулирования себестоимости готовой продукции и оказанных услуг, технико-экономическое планирование и анализ производственных затрат. Он охватывает значительную часть бухгалтерского, статистического, оперативно-технического учетов и планирования, а также часть экономического анализа хозяйственной деятельности. Финансовый учет - это часть учетной информации, в которой заключаются сведения о финансовом положении и деятельности предприятия. Эти данные обобщаются в документах финансовой отчетности.

     Ведущие российские ученые, разрабатывающие  проблемы бухгалтерского учета, утверждают, что финансовый учет охватывает информацию, которая не только используется для внутреннего управления, но и сообщается контрагентам (сторонним пользователям), а управленческий учет - информацию, необходимую для управления в пределах самой фирмы. Частью общей сферы управленческого учета является производственный учет, под которым обычно понимается учет издержек производства и анализ экономии или перерасхода по сравнению с предыдущими периодами и стандартами. Основная цель управленческого учета - обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных показателей¹².

     С точки зрения управления вся информация, формируемая в единой системе  бухгалтерского учета, используется для управления предприятием, поэтому деление его на подсистемы - финансовый и управленческий - носит несколько искусственный характер. Вероятнее всего, следует делить на подсистемы не бухгалтерский учет, а информацию, формируемую в бухгалтерском учете, на информацию, формируемую для составления финансовой отчетности, и информацию, предназначенную только для внутреннего управления подразделениями (по центрам ответственности, формирования затрат, прибыли и т.д.).

     Отсюда  следует, что в области бухгалтерского учета необходимо выделить три основных понятия, связанных с информационной и другими функциями бухгалтерского учета.

     Бухгалтерский учет - это единая система формирования информации, используемой внешними и внутренними пользователями для принятия решений в процессе управления. В этом аспекте бухгалтерский учет является одной из функций управления и относится к управленческой системе предприятия, являясь в целом управленческим учетом. Таким образом, ставим равенство между бухгалтерским учетом и управленческим учетом, весь бухгалтерский учет в целом и есть управленческий учет.

     Финансовый  учет - это часть бухгалтерского учета, формирующего информацию для составления финансовой отчетности, содержащего информацию о финансовом положении организации (бухгалтерский баланс), о финансовых результатах деятельности организаций (отчет о прибылях и убытках), об изменениях в финансовом положении организации (отчет о движении денежных средств).

     Производственный  учет - это часть бухгалтерского учета, формирующего информацию, используемую для внутреннего управления каждым конкретным объектом учета (основные средства, денежные средства, затраты на производство, капитал и т.д.), что ранее называли внутрихозяйственным учетом, а сейчас - управленческим учетом. Систему данного учета каждая организация строит самостоятельно без установленных государством стандартов.

     Таким образом, понятие "производственный учет" следует понимать в широком смысле и не сводить его только к учету производства. Это внутрифирменный текущий учет бухгалтерских объектов.

     Очень существенно, что в Российской Федерации  финансовый и производственный учеты велись и ведутся в единой системе бухгалтерского учета, не прерывая объективный процесс кругооборота средств. Также немаловажно и то, что приведенные понятия финансового и производственного учета согласуются с существующей системой финансового анализа, производственного анализа и принятия управленческих решений. 

     2.2 Финансовый и управленческий учёт: сходства, различия и взаимосвязь 

     Между управленческим и финансовым учетом существуют различия, обусловленные соответствующими показателями учета, основные из них представлены в таблице 1. 

     Таблица 1. Основные различия между управленческим и финансовым учетом

Основные  показатели учета	Виды  учета
	Управленческий  учет	Финансовый  учет
1. Цель учета	Подготовка  информации для менеджеров организации для принятия ими объективных управленческих решений	Подготовка  информации для сопоставления затрат с доходами для определения прибыли организации
2. Соблюдение юридических  требований	Информация  подготавливается, если выгода от ее использования больше, чем затраты на ее сбор	Законом предусмотрено, например, что руководство открытых акционерных обществ обязано предоставлять финансовые отчеты независимо от их желания
3. Степень точности информации	Информация  подготавливается в сжатые сроки, носит приближенный характер	Данные отчетности должны быть более точными, иначе это может вызвать недоверие внешних пользователей к публикуемым отчетам организаций
4. Масштаб учета	Информация  подготавливается по каждой структурной единице организации	Информация  характеризует деятельность организации в целом
5. Принципы учета	Информация  подготавливается в форме, наиболее приемлемой и удобной для руководства организации, по правилам, удобным для него	Информация  должна соответствовать нормам и требованиям законодательства и установившейся практике учета.
6. Привязка ко времени предоставления информации	Информация  носит характер прогноза, характеризует деятельность организации на перспективу с учетом состояния за прошедшее время	Информация  характеризует уже свершившиеся операции и хозяйственные факты, показывает, как это было
7. Частота подачи  информации	Информация  подготавливается по мере необходимости, может составляться ежедневно, еженедельно, ежемесячно	Информация  готовится раз в год (полугодие, квартал)
8. Используемые измерители	Информация  может быть представлена как в денежных, так и неденежных измерителях	Информация  представляется в денежных единицах в российской валюте — рублях
9. Группировка затрат	Затраты группируются по носителям в разрезе статей калькуляции, что позволяет определить, где и на что израсходованы ресурсы. Перечень статей организация устанавливает самостоятельно	Затраты группируются по экономическим элементам, что позволяет определить результат по обычным видам деятельности. Перечень статей установлен Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99
10. Основной объект учета	Структурные подразделения. Руководители подразделений несут ответственность за результаты их работы	Организация в  целом. Руководители организации несут ответственность за результаты работы всей организации
11. Степень открытости информации	Является коммерческой тайной, не подлежит публикации, носит конфиденциальный характер	Не является коммерческой тайной. Является открытой, публичной, может заверяться независимыми аудиторами
12. Пользователи информации	Пользователями  являются менеджеры и работники организации	Пользователи  внешние
13. Базисная структура	Структура информации зависит от запросов и степени их детализации пользователями	Финансовый  учет строится на основополагающем балансовом уравнении: АК = СОБК + ОБ, где АК — имущество организации (ее активы); СОБК и ОБ — источники его покрытия: СОБК — собственный капитал организации;  ОБ — обязательства организации
14. Методика расчета финансовых результатов	Прибыль рассчитывается как разность между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и ее полной себестоимостью; «маржинальный доход» рассчитывается согласно международным стандартам бухгалтерского учета, а при составлении финансовой отчетности это запрещается	Возможны два варианта расчета прибыли: 1) стандартный:  как разность между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и ее полной себестоимостью; 2) современный:  как разность между выручкой от реализации продукции, ее производственной себестоимостью и периодическими расходами (отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы»)
15. Связь с другими дисциплинами	Использует  методы микроэкономики, финансов, экономического анализа, математической статистики, оптимизации и т.д.	Использует  только собственные методы

 

     Несмотря  на различия, управленческий и финансовый учет — взаимно связанные подсистемы бухгалтерского учета организации. Общими для них являются¹³:

     1) единые объекты учета;

     2) единый подход к выбору целей  и задач учета;

     3) общепринятые принципы учета;

     4) однократное ведение первичной  информации для составления отчетности;

     5) информационная база учета, используется  для принятия управленческих  решений;

     6) использование общих методов  (документация, инвентаризация, оценка  и калькуляция, группировка объектов учета, отчетность подразделений, внутренняя и внешняя отчетность организации).

     Исходя  из этого, одни хозяйственные операции в финансовом и управленческом учете отражаются совершенно одинаково, другие — требуют различного отражения. При этом альтернативный подход позволяет получать данные для управленческого учета на основании показателей финансового учета с дополнением или удалением соответствующих поправочных бухгалтерских записей по тем позициям, по которым принципы отличаются. Операции по дополнению или удалению поправочных записей могут выполняться управленческим бухгалтером в конце отчетного периода.

     Финансовый  учет является основным звеном информационной системы организации, но не всегда обеспечивает оперативной информацией управленческую группу, поэтому финансовый учет должен быть взаимосвязан с управленческим учетом. Эта взаимосвязь финансового учета и управленческого представляют собой единый бухгалтерский учет.

     Управленческий  учет пересекается с финансовым в  части учета издержек, различие лишь в методах учета затрат: в первом случае речь идет аналитическом учете, во втором — о синтетическом.

     На  сегодняшний день общепризнанным является факт выделения налогового учета в самостоятельное направление. Однако информация финансового и управленческого учета может использоваться в налоговых расчетах. 

     

     Рис. 1. Взаимосвязь видов  учёта.

     Большинство элементов финансового учета  можно найти и в управленческом учете:

     • в обеих системах учета рассматриваются одни и те же: хозяйственные операции. Например, поэлементно отражаемые в системе финансового учета данные о видах затрат (сырья и материалов, заработной платы, амортизационных отчислений) используются одновременно и в управленческом учете;

     • на основе производственной или полной себестоимости, рассчитанной в системе  управленческого учета, производится балансовая оценка изготовленных на предприятии активов в системе финансового учета;

     • методы финансового учета применяются  и в управленческом учете;

     • оперативная информация используется не только в управленческом учете, но и для составления финансовых документов. Следовательно, во избежание  дублирования сбор первичной информации должен осуществляться в соответствии с интересами как финансового, так и управленческого учета.

     Однако  наиболее важной чертой, объединяющей два вида учета, является то, что их информация используется для принятия решений. Так, данные финансового бухгалтерского учета помогают инвесторам оценить потенциал и перспективы предприятия, целесообразность инвестирования, а данные управленческого учета используются менеджерами для решения широкого круга проблем управления.

     Степень взаимосвязи между системами  финансового и управленческого  учета во многом зависит от особенностей структуры действующего Плана счетов.

     Необходимо  особо отметить, что финансовый и  управленческий учет являют собой взаимозависимые  и взаимообусловленные компоненты единого бухгалтерского учета. Однако финансовый учет основан главным образом на собственном методе, а управленческий учет тесно связан с иными дисциплинами — микроэкономикой, финансами, экономическим анализом, математической статистикой и др. 

     2.3 Российское законодательство о бухгалтерском управленческом учете и финансовом учете. 

     С принятием в 1993 г. Государственной программы перехода РФ на принятую в международной практике систему учета разработан ряд нормативных документов, создающих необходимые предпосылки для внедрения бухгалтерского управленческого учета в практику российских предприятий. Эти документы затрагивают вопросы как бухгалтерского учета в целом, так и управленческого учета в частности.

     К настоящему времени сложилась система  нормативного регулирования бухгалтерского учета. Иерархия нормативных документов определена Законом РФ «О бухгалтерском учете» и представлена тремя уровнями.

     1. Гражданский кодекс РФ; Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и нормативные акты Правительства РФ.