Налоговый контроль

Понятие налогового контроля

 

Понятие "налоговый контроль" является одной из важнейших категорий  налогового права, определяющей основу государственного управления в сфере  налогообложения. Именно в рамках налогового контроля непосредственно реализуются  государственные интересы в области государственных финансов, бюджета и налогов. 2

В соответствии с п.1 ст.82 НК РФ:

"Налоговым  контролем признается деятельность  уполномоченных органов по контролю  за соблюдением налогоплательщиками,  налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом".

Вышеуказанное определение позволяет нам определить сущность и основные характеристики налогового контроля.

Прежде  всего, необходимо отметить, что налоговый  контроль является разновидностью государственного контроля (надзора), а точнее - это специализированный вид государственного контроля (надзора). Вообще под контролем как таковым понимается наблюдение или проверка с целью надзора. Контроль, как неотъемлемая составляющая любого процесса управления, призван обеспечить надлежащее функционирование управляемого объекта. Контроль за соблюдением законодательства позволяет не только устранять недостатки в функционировании объектов управления, оценивать дисциплину исполнения законодательных актов, но и судить о том, насколько эффективно само правовое регулирование в той или иной сфере управления, о том, какие изменения следует внести в нормативные акты для повышения степени их исполнения, о том, насколько нормы правовых актов соответствуют сущности и закономерностям развития регулируемых общественных отношений. 3

В сфере  государственного правового регулирования  контроль используется, прежде всего, как механизм, посредством которого проверяется соответствие поведения  и деятельности хозяйствующих субъектов правовым предписаниям.

Государственный контроль осуществляется специально уполномоченными  органами государства в особых, установленных  законом, формах и процедурах. При  этом указанные органы наделяются достаточно мощными односторонне-властными полномочиями, имеющими властный характер, в частности:

а) давать подконтрольным субъектам обязательные для исполнения указания об устранении вскрытых недостатков;

б) ставить  перед компетентными инстанциями  вопрос о привлечении к ответственности лиц, виновных в обнаруженных нарушениях;

в) непосредственно  применять в необходимых случаях  меры государственного принуждения.

Налоговый контроль осуществляется не только в  отношении граждан и их объединений, но и в отношении государственных  органов, а также органов местного самоуправления, которые также являются подконтрольными субъектами, выступая в отношениях по налоговому контролю в качестве юридических лиц. В этом смысле налоговый контроль может рассматриваться как своеобразный универсальный государственный контроль, который совмещает в себе черты внутрисистемного контроля и в то же время контроля "внешневластного".

Также необходимо отметить, что налоговый  контроль также является составной  частью финансового контроля и представляет собой разновидность финансовой деятельности государства. Помимо налогового контроля, можно назвать такие виды финансового контроля, как бюджетный, банковский, валютный, таможенный и др.

В процессе осуществления налогового контроля проверке подвергается реализация такого направления финансовой деятельности государства, как сбор доходов, идущих на формирование денежных фондов, входящих в состав финансовой системы государства. В связи с этим Е.Ю. Грачева и Э.Д. Соколова считают, что "налоговый контроль относится к общегосударственному финансовому контролю". 4

Основным  законодательным актом, регулирующим контроль и надзор в сфере предпринимательской  деятельности, является Федеральный  закон от 08 августа 2001 года № 134-ФЗ "О  защите прав юридических лиц и  индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)"5, согласно ст.2 которого государственный контроль (надзор) - это проведение проверки выполнения юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем при осуществлении их деятельности обязательных требований к товарам (работам, услугам), установленных федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.

Однозначно  определен в Законе предмет контроля - выполнение обязательных требований к товарам (работам, услугам). Имеются в виду, прежде всего потребительские требования, устанавливаемые изготовителями (исполнителями) в их технической документации или сторонами договоров на продажу товаров (работ, услуг).

Как видно  из содержания норм вышеуказанного акта, законодатель обязывает органы государственной власти вмешиваться в самостоятельную хозяйственную деятельность участников хозяйственного оборота путем осуществления надзора за соблюдением установленных стандартов. Целью установления этих стандартов является обеспечение безопасности государства, здоровья и жизни населения. Следовательно, степень вмешательства власти в хозяйственную деятельность соответствующих субъектов непосредственно ограничена указанной целью.

Однако, как указано в п.3 ст.1 Федерального закона "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)", его положения к правоотношениям по проведению налогового контроля не применяются. То есть налоговый контроль - самостоятельная сфера правового регулирования, которая имеет свои цели, объект, предмет, формы и методы, а также свой правовой источник регулирования - НК РФ. Такая самостоятельность данной разновидности государственного контроля в налоговой сфере обусловлена, прежде всего, спецификой самой сферы налоговых отношений, особой сложностью подходов и принципов, а также необходимостью детального урегулирования всех его составляющих.

Налоговый контроль, обладая общими признаками государственного контроля, имеет также  специфические черты, которые отражают его сущность и отличают от иных видов государственного контроля. Данные специфические признаки и получили отражение в понятии налогового контроля, закрепленном в п.1 ст.82 НК РФ. Среди таких признаков необходимо назвать следующие.

1. Налоговый контроль - это деятельность государственный органов, т.е. система организационных мероприятий, объединенных особыми целями, задачами и методами осуществления.

Фактическая деятельность по осуществлению налогового контроля реально воплощается в  трех самостоятельных этапах (стадиях) его осуществления:

а) сбор информации о проверяемом субъекте (осуществляется в формах, установленных  ст.82 НК РФ);

б) оценка собранной информации (главным образом, в акте налоговой проверки);

в) реагирование на оцененную информацию (путем вынесения соответствующего решения).

2. Налоговый  контроль осуществляется специально  уполномоченными на то государственными  органами - налоговыми органами.

3. Налоговый  контроль представляет собой  контроль за деятельностью налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, а также иных субъектов, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности в сфере налоговых отношений. Положение п.1 ст.82 НК РФ ориентирует на то, что налоговый контроль осуществляется только за деятельностью налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов. Однако в действительности круг подконтрольных субъектов, деятельность которых проверяется в рамках налогового контроля, шире.

Контрольная деятельность налоговых органов  в сфере налогообложения касается не только налогоплательщиков, обязанных точно и своевременно исполнять налоговые обязательства, но и всех других лиц, участвующих в сложных и многообразных операциях по организации и осуществлению налогообложения (налоговых агентов, банков, приемщиков налоговых платежей и т.д.), а также собственных органов (прежде всего, налоговых). 6

4. Налоговый  контроль осуществляется в порядке,  установленном законом. Как указывается  в Определении Конституционного  Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О, в  силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов механизм налогообложения должен обеспечивать надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

5. Налоговый  контроль осуществляется в целях  обеспечения соблюдения законодательства  о налогах и сборах. Контроль  в сфере налогообложения не  является самоцелью, он должен  вести к достижению тех задач,  которые отвечают интересам государства  и общества. Основная цель осуществления налогового контроля заключается в обеспечении соблюдения тех требований, которые установлены законодательством о налогах и сборах. Для осуществления этой общей цели налоговые органы наделены соответствующими властно-принудительными полномочиями.

 

2. Объект, предмет, цели и задачи  налогового контроля

 

По мнению А.И. Худякова, объект налогового контроля отвечает на вопрос "что проверяется". Под ним понимается деятельность проверяемых субъектов, а именно: исполнение проверяемыми лицами обязанностей, возложенных на них законодательством о налогах и сборах7.

Как считает  О.А. Ногина, объектом налогового контроля будут являться действия (бездействие) налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и иных лиц по уплате (удержанию) налогов и сборов, а также по исполнению ими иных обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, которые оцениваются с точки зрения их законности, достоверности и своевременности. 8

И.И. Кучеров  считает, что предметом налогового контроля является своевременность и полнота исполнения налогоплательщиками своих налоговых обязанностей по отношению к государству и муниципальному образованию, в том числе законность составления первичных учетных документов, регистров бухгалтерского (налогового) учета и отчетности, а также достоверность и полнота содержащихся в них информации об объектах налогообложения. 9

Целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений (в том числе налоговых преступлений), а также привлечение к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.

Налоговый контроль предназначен для решения  следующих задач:

обеспечение экономической безопасности государства  при формировании публичных централизованных и децентрализованных денежных фондов;

обеспечение надлежащего контроля за формированием  государственных доходов и рациональным их использованием;

улучшение взаимодействия и координации деятельности контрольных органов в Российской Федерации;

проверка  выполнения финансовых обязательств перед государством и муниципальными образованиями со стороны организаций и физических лиц;

проверка  целевого использования налоговых  льгот; пресечение и предупреждение правонарушений в налоговой сфере.

 

3. Классификация, формы и методы  налогового контроля

 

В литературе по налоговому праву выделяют виды налогового контроля по различным основаниям. Само понятие вида налогового контроля не используется в российском законодательстве о налогах и сборах, а употребляется, главным образом, в теории налогового права. Данное понятие позволяет увидеть, насколько многообразная и многоаспектна деятельность налоговых органов по осуществлению налогового контроля.

В зависимости  от места проведения выделяют налоговый  контроль: выездной - в месте расположения налогоплательщика; камеральный - по месту нахождения налогового органа. Однако такая дифференциация может восприниматься условно, т.к в соответствии абз.2 п.1 ст.89 НК РФ в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность представить помещение для проведения выездной налоговой проверки, такая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

По степени  осуществления выделяют непосредственный налоговый контроль и опосредованный. В первом случае контрольные мероприятия  проводятся по месту нахождения налогоплательщика либо по месту ведения им предпринимательской деятельности. Кроме того, при непосредственном налоговом контроле проверяющие исследуют первичную документацию, относящуюся к налоговому учету. Это осуществляется, как правило, при проведении выездной налоговой проверки.

Для опосредованного  налогового контроля, напротив, характерно то, что проверяющие и проверяемый  субъект не вступают в непосредственный контакт. Помимо этого, проверяющие  имеют дело в основном с отчетной документацией.

Ю.А. Крохина, говоря об аналогичных видах налогового контроля, называет их выездным и камеральным контролем соответственно. 10

По времени проведения налоговый контроль в теории налогового права дифференцируется на: предварительный, текущий, последовательный. 11 Предварительный  налоговый контроль осуществляется до совершения какой-либо деятельности, влекущей в последующем возникновение налоговых обязательств. Задача предварительного контроля состоит в том, чтобы предотвратить и не допустить возможных нарушений законодательства о налогах и сборах. Таким образом, предварительный контроль начинает действовать еще до возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Формой предварительного налогового контроля является учет налогоплательщиков, направленный на обеспечение контроля последующей их деятельности.

Текущий налоговый  контроль осуществляется в процессе производства какой-либо финансовой деятельности. В ходе этого контроля выясняется вопрос, является ли проводимая операция законной. Задача текущего контроля заключается в пресечении нарушений законодательства о налогах и сборах.

Последующий налоговый  контроль осуществляется после завершения налогового (отчетного) периода либо после истечения иного срока, отведенного для исполнения той или иной обязанности, установленной законодательством о налогах и сборах. Иными словами, в рамках последующего контроля проверяются уже совершенные хозяйственные операции. Такой контроль всегда имеет ретроспективный характер. В ходе его выясняется вопрос о том, была ли налоговая обязанность выполнена, имело ли место нарушение законодательства о налогах и сборах.

В зависимости от степени охвата исследуемых предметов налоговый контроль можно подразделить на: сплошной и выборочный. При сплошном контроле исследуются все имеющиеся документы, связанные с уплатой налогов и сборов, а также иных установленных законом налоговых обязанностей. Выборочный контроль предполагает проверку только части специально отобранных документов.