Начисление амортизациии в налоговом учете

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна: 150 000 руб. x 3,334% = 5001 руб.

 

Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной  среды и (или) повышенной сменности, вправе использовать специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств.

По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость  соответственно более 300 тысяч рублей и 400 тысяч рублей, основная норма  амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Организации, получившие (передавшие) указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в  лизинг, включают это имущество в  состав соответствующей амортизационной  группы и применяют основную норму амортизации (с учетом применяемого налогоплательщиком по такому имуществу коэффициента) со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации, ниже установленных НК РФ по решению  руководителя организации – налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.

Таблица 1

 

Норма амортизации в налоговом  учете

 

Амортизационная группа	Норма амортизации  (месячная)
Первая	14,3
Вторая	8,8
Третья	5,6
Четвертая	3,8
Пятая	2,7
Шестая	1,8
Седьмая	1,3
Восьмая	1,0
Девятая	0,8
Десятая	0,7

 

При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы  амортизации, перерасчет налоговой  базы на сумму недоначисленной амортизации в целях налогообложения не производится.

Организация, приобретающая  объекты основных средств, бывшие в  употреблении, вправе определять норму  амортизации по этому имуществу  с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Если срок фактического использования данного основного  средства у предыдущих собственников  окажется равным или превышающим  срок его полезного использования, определяемый классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ, то налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

 

2.1 Линейный способ

 

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации  по каждому объекту амортизируемого  имущества определяется по формуле:

 

K = (1 ÷ n) × 100%,

 

где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Только этот метод позволяет избежать различий между налоговой и бухгалтерской  амортизацией, и то лишь в случае, если не применять амортизационную премию и установить одинаковый СПИ.

При выборе линейного  метода начисления амортизации, как  в налоговом, так и в бухгалтерском  учете при прочих равных условиях сумма амортизации, относимая на расходы в бухучете, будет равна  сумме амортизации, признаваемой расходами в налоговом учете.

 

Пример: Если первоначальная стоимость объекта – 200000 рублей, а срок полезного использования – 8 лет, то ежемесячная норма начисления амортизации равна 1,042% (1 ÷ (8 × 12) × 100%), а сумма амортизации составит 2 083,33 рубля в месяц (200000 × 1,042%) или 25000 рублей в год (2 083 руб. × 12 мес.).

 

2.2 Нелинейный способ

 

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации  объекта амортизируемого имущества  определяется по формуле:

 

K = (2÷n) × 100%,

 

где K – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором  остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1. остаточная  стоимость объекта амортизируемого  имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2. сумма начисляемой  за один месяц амортизации  в отношении данного объекта  амортизируемого имущества определяется  путем деления базовой стоимости  данного объекта на количество  месяцев, оставшихся до истечения  срока полезного использования  данного объекта.

 

Пример: Допустим, что первоначальная стоимость объекта амортизируемого имущества – 120000 рублей, а срок его полезного использования – 2 года.

Ежемесячная норма амортизации – 8,333% (2 ÷ (2 × 12) × 100%).

На  станок будет начисляться амортизация:

В 1-й  месяц: 120000 × 8,333% = 9999,6 руб.

Во 2-й  месяц: (12000 – 9999,6) × 8,333% = 9166,3 руб. и т.д.

Когда остаточная станка станет меньше 24000 руб. (120000 × 20%) предприятию придется перейти  на линейный метод начисления амортизации. Это произойдет через 19 месяцев эксплуатации станка. Сумма амортизации по станку составит 97026 руб., а его остаточная стоимость 22974 руб. Оставшийся срок эксплуатации станка 5 месяцев. С этого момента сумма амортизационных отчислений составит: 22974÷ 5 = 4595 руб.

3. Амортизационная премия

 

Нормами налогового учета организациям разрешено при  вводе основного средства в эксплуатацию единовременно признать в расходах текущего периода от 10 до 30 процентов  первоначальной стоимости объекта (п. 9 ст. 258 НК РФ).

В отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам, разрешено единовременно признать не более 30 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением ОС, полученных безвозмездно). Для прочих объектов - не более 10 процентов.

Амортизационную премию можно использовать только в  момент ввода основных средств в  эксплуатацию. Оставшаяся сумма первоначальной стоимости объекта за вычетом амортизационной премии включается в соответствующую группу и списывается посредством амортизации в традиционном порядке.

К амортизационной  премии предъявлены повышенные требования. В частности, если объект, по которому была учтена премия, реализован ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию, то организация обязана восстановить эту сумму и включить ее в базу по налогу на прибыль.

Различия в  порядке исчисления амортизации  по правилам бухгалтерского и налогового учета приводят к возникновению налоговых разниц, которые учитываются в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (утв. Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н).

 

 

 

 

4. Налоговые разницы

 

Порядок учета налоговых  разниц определяется путем сравнения  отдельных видов расходов по данным бухгалтерского и налогового учета.

В данном случае сравниваются помесячно суммы начисленной амортизации.

Накопленная амортизация  актива, отраженная в бухгалтерской  отчетности, может превышать или  быть меньше суммы амортизации, учтенной для целей налогообложения. В  основном это связано с применением  разных способов расчета амортизации и началом ее исчисления, а также с несовпадением сроков полезного использования конкретного объекта, применением корректирующих коэффициентов к норме, а также использованием права на амортизационную премию.

С точки зрения характера влияния на величину базы по налогу на прибыль выделяют два вида корректировок: постоянные и временные налоговые разницы.

Постоянные разницы  возникают, если, к примеру, в налоговом  учете не производится начисление амортизации. Или когда амортизируемая первоначальная стоимость основного средства в целях бухгалтерского и налогового учета не совпадает.

Как правило, в отношении  амортизации чаще учитываются временные  разницы, возникающие из-за несовпадения времени признания амортизации. Любой способ или метод амортизации предполагает погашение первоначальной стоимости объекта полностью, и возникшие в одном отчетном периоде разницы будут списаны в следующих периодах.

Временные разницы подразделяются на:

- вычитаемые временные  разницы;

- налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные  разницы приводят к образованию  отложенного налогового актива. Налогооблагаемые - к отложенным налоговым обязательствам.

 

Пример. Организация приобрела 12 марта дизель-генератор по цене 184 000 руб., с учетом монтажа первоначальная стоимость объекта в бухгалтерском и налоговом учете составила 196 000 руб.

Допустим, что  амортизация начисляется в бухгалтерском  учете линейным способом, в налоговом - нелинейным. Срок полезного использования 3 года или 36 месяцев.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит в бухгалтерском учете 5444 руб. (196 000 руб. / 36 мес.).

В налоговом  учете дизель-генератор относится  к третьей амортизационной группе, ежемесячная норма амортизации равна 5,6%. Ежемесячные отчисления составят 10 976 руб. (196 000 руб. x 5,6%), начисление амортизации закончится через 18 месяцев.

С 1 по 18-й месяц  организация будет учитывать  налогооблагаемые разницы и начислять отложенные налоговые обязательства.

С 19-го месяца по мере уменьшения налогооблагаемых временных разниц отложенные налоговые  обязательства будут сокращаться  до полного погашения.

Таблица 2

 

Период	Сумма амортизации в  БУ	Сумма амортизации в НУ	Временная разница	Отложенный налог
1 месяц	5 444	10 976	5 532	1 328
2 месяц	5 444	10 976	5 532	1 328
3 месяц	5 444	10 976	5 532	1 328
...	...	...	...	...
17 месяц	5 444	10 976	5 532	1 328
18 месяц	5 444	9 408	3 876	930
19 месяц	5 444	-	-5 444	-1 306
20 месяц	5 444	-	-5 444	-1 306
21 месяц	5 444	-	-5 444	-1 306
...	...	...	...	...
36 месяц	5 460	-	-5 460	-1 310

 

В бухгалтерском учете  будут сделаны следующие проводки:

Ежемесячно с 1 по 17-й  месяц эксплуатации

Дебет 20 Кредит 02

- 5444 руб. (196 000 руб. : 36 мес.) - отражена начисленная амортизация;

Дебет 68 Кредит 77

- 1328 руб. ((10 976 - 5444) x 24%) - отражено  отложенное налоговое обязательство.

18-й месяц эксплуатации

Дебет 20 Кредит 02

- 5444 руб. (196 000 руб. : 36 мес.) - отражена начисленная амортизация;

Дебет 68 Кредит 77

- 930 руб. (((196 000 - 10 976 x 17 мес.) - 5444) x 24%) - отражено отложенное налоговое  обязательство.

Ежемесячно с 19-го месяца эксплуатации

Дебет 20 Кредит 02

- 5444 руб. (196 000 руб. : 36 мес.) - отражена начисленная амортизация;

Дебет 68 Кредит 77

- 1306 руб. ((10 976 - 5444) x 24%) - уменьшено  (погашено) отложенное налоговое  обязательство.

36-й месяц эксплуатации

Дебет 20 Кредит 02

- 5460 руб. (196 000 руб. : 36 мес.) - отражена начисленная амортизация;

Дебет 77 Кредит 68

- 1310 руб. ((10 976 - 5444) x 24%) - уменьшено  (погашено) отложенное налоговое  обязательство.

 

 

 

 

 

 

Список литературы

 

1. Николаева Т.П. «ФИНАНСЫ ПРЕДПРИЯТИЙ: Учебно-методический комплекс» – М.: Изд. центр ЕАОИ. 2008. – 311 с.;
2. Колчина Н.В. «Финансы организации (предприятий), М.: Юнити-Дана, 2007 г.
3. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (в редакции приказа Минфина от 24 декабря 2010г. № 186н.).
4. Сотникова Л.В. - Бухгалтерский учет: "Амортизационная премия в налоговом и бухгалтерском учете" №14/2009г.
5. Тумасян Р.З. "Бухгалтерский учет" - учебно-практическое пособие-10-е издание переработанное и дополненное. ОМЕГА-Л Москва, 2010г. ст.215-223.
6. Копаев Д., - Интерком - Аудит: "Амортизационная премия - расход и льгота" №6/2009г.
7. Положение по бухгалтерскому учету 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (в редакции приказа Минфина от 24 декабря 2010 года № 186н).