Выездная налоговая проверка и особенности ее проведения

Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 пункте 9 статьи 89 НК, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца. На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки, приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанной с указанной проверкой.7

Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период. При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 статьи 89 НК, не действуют. При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться8:

1. Вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
2. Налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшей ранее заявленного. В рамках этой повторной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление фактов налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа. 

Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации - налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа.

При необходимости, уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения доходов либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 НК.

При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или изменены, производится выемка этих документов.

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.

В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняются от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.

Глава 2. Этапы проведения выездной налоговой проверки

2.1 План проведения  выездной налоговой проверки

При окончательном отборе налогоплательщиков для включения в план проведения выездных налоговых проверок учитываются такие факты, как величина намечаемой к проверке организации (чем крупнее налогоплательщик, тем выше вероятность обнаружить у него нарушений налогового законодательства), наличие поручений правоохранительных и вышестоящих налоговых органов на проверку конкретных налогоплательщиков и т.п.

В обязательном порядке в указанный план включаются:

• налогоплательщики, у которых при последней налоговой проверке выявлены факты существенных нарушений налогового законодательства, вызывающие необходимость проверки полноты устранения налогоплательщиком выявленных нарушений;
• налогоплательщики, не предоставляющие в налоговый орган документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей;
• налогоплательщики, о которых у налогового органа имеется информация, свидетельствующая о нарушении налогоплательщиком налогового законодательства;
• налогоплательщики, в отношении которых необходимо проверить или уточнить сведения, полученные при проведении налоговой проверки другого лица, состоящего в правовых отношениях с данным налогоплательщиком (т.е. полученные результаты встречной проверки);
• налогоплательщики, по которым имеется поручение вышестоящих налоговых органов или правоохранительных органов на проведение выездной налоговой проверки;
• налогоплательщики, от которых получены заявления о фактах нарушения налогового законодательства должностными лицами налогового органа при проведении ими выездной налоговой проверки;
• реорганизуемые или ликвидируемые организации.

Как правило, в ходе выполнения плана проведения выездных налоговых проверок возникает необходимость его корректировки в связи с проведением внеплановых проверок организаций, связанных с их ликвидацией, возникновением новых поручений правоохранительных и вышестоящих налоговых органов и т.д. Корректировка плана после его утверждения осуществляется решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа на основании докладных записок с обоснованием невозможности или нецелесообразности проведения выездной налоговой проверки конкретного налогоплательщика в запланированные сроки.

Назначению выездной налоговой проверки конкретного налогоплательщика должен предшествовать детальный анализ (в ходе камеральной проверки) имеющейся в налоговом органе информации о нем, который завершается подписанием руководителем налогового органа или его заместителем решения о проведении выездной налоговой проверки и программы проведения проверки.

2.2 Осмотр помещения  проверяемой организации

При проведении выездной налоговой проверки проверяющим не надо представлять каких-либо отдельных документов для осмотра помещений, поскольку требуемые для этого документы уже предъявлены организации (решение о проведении проверки и служебные удостоверения). Осмотр территорий и помещений осуществляется должностными лицами налогового органа в присутствии не менее чем двух понятых, а также представителей налогоплательщика, который имеет право участвовать в осмотре.9 
            В то же время присутствие представителей налогоплательщика не является обязательным, но эта необязательность проявляется не в том, что налоговый орган может произвольно проводить осмотр без участия представителей налогоплательщика, а в том, что организация может отказаться участвовать в осмотре. Налоговый орган обязан привлечь лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка (руководителя, действующего от имени организации без доверенности) или его представителя, уполномоченного представлять интересы организации при проведении проверки, к осмотру. И только в случае его отказа осмотр может быть проведен без участия представителя налогоплательщика.  
            Кроме того, при необходимости в процессе осмотра могут принимать участие специалисты, обладающие специальными знаниями или навыками. В процессе осмотра проверяющие могут вести фото- и киносъемку или видеозапись, снимать копии с документов и осуществлять другие действия.10 По итогам осмотра составляется соответствующий протокол. Если процедура осмотра проведена в полном соответствии с законом, неправильное или небрежное оформление протокола по ее итогам может стать основанием для признания результатов осмотра недействительными. 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 3. Оформление результатов выездной налоговой проверки

3.1 Проверка и выемка документов

В случае, если организация не предоставит документы добровольно, ИФНС вправе произвести выемку документов.11

Налоговые органы вправе производить выемку документов:

• у налогоплательщика,
• плательщика сбора,
• налогового агента,

при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут:

• уничтожены,
• сокрыты,
• изменены,
• заменены.

В соответствии с п.5 ст.93 НК РФ, ИФНС не может потребовать у организации те документы, которые были ей ранее представлены (в виде заверенных копий) при проведении камеральных или выездных налоговых проверок.

Указанное ограничение не распространяется на случаи:

• когда документы ранее представлялись в виде подлинников, возвращенных после проверки,
• когда документы, были утрачены ИФНС вследствие непреодолимой силы (наводнение, пожар и пр.).

Кроме того, в данное время действуют следующие ограничения при выемке документов в ходе выездной проверки:

• До начала выемки документов должностное лицо ИФНС должно предъявить представителю налогоплательщика Постановление о производстве выемки документов и предметов по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 31.05.2007г. №ММ-3-06/338@,  и разъяснить присутствующим лицам их права и обязанности.
• Выемка должна быть произведена в присутствии представителя налогоплательщика и понятых (в качестве понятых могут быть вызваны любые 2 физлица, кроме сотрудников ИФНС).
• Обязательно должен быть составлен Протокол выемки документов и предметов по форме, утвержденной Приказом №ММ-3-06/338@.
• Выемка документов и предметов в ночное время не допускается. При этом, положения НК РФ не содержат определения ночного времени. Согласно ТК РФ, ночным считается время с 22-00 до 06-00.

Налоговые инспекторы, осуществляющие выездную проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика.

Кроме того они могут производить осмотр документов и предметов, а так же:

• производственных,
• складских,
• торговых,
• иных помещений и территорий,

используемых организацией для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения.

В соответствии с п.3 ст.92 НК РФ, осмотр производится в присутствии понятых.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

3.2 Акт выездной налоговой проверки

Итак, по итогам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов в обязательном порядке составляется акт выездной налоговой проверки, в котором фиксируются ее результаты. Этот документ составляется в двух экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается руководителю организации (индивидуальному предпринимателю) либо их представителям. Если при проведении проверки участвовали сотрудники органов внутренних дел, составляется третий экземпляр, который направляется в соответствующий орган МВД.  
Акт выездной налоговой проверки оформляется при любом исходе проверки (даже если у налогоплательщика не обнаружено никаких нарушений). В нем указываются конкретные обстоятельства, связанные с проверкой, в том числе ссылки на документы, исследованные в ходе проверки, обстоятельства, установленные проверкой, выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика состава налогового правонарушения и т.д. При этом каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне, а изложенные в нем обстоятельства - основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту. Также в Акте должны быть указаны все действия налогового органа по осуществленным мероприятиям налогового контроля. 
Акт выездной налоговой проверки составляется уполномоченными должностными лицами налоговых органов в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке.12 Таким образом, наличие на руках налогоплательщика справки о проведенной проверке является важным обстоятельством, ведь именно с момента составления справки начинают исчисляться сроки составления акта проверки.

Пример. По итогам выездной налоговой проверки 1 сентября (вторник) налоговым органом была составлена справка о проведенной проверке.  
Порядок исчисления срока для составления акта о проведенной проверке:  
1) течение срока, установленного месяцами, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которым определено его начало (составление справки), т.е. со 2 сентября (среда);  
2) два месяца, отведенные для составления акта выездной налоговой проверки, заканчиваются 1 ноября (воскресение);  
3) поскольку последний день срока приходится на выходной день (воскресение), окончанием срока для составления акта проверки является первый рабочий день после выходных, т.е. в понедельник 2 ноября.