Выявление основ налогового права

 

491

этого объективно требуют правового регулирования. В свою очередь, механизм правового регулирования налоговых отношений объективно нуждается в охране правовыми средствами.

В современных условиях развития системы российского законодательства правовая охрана механизма налоговых отношений обеспечивается различными отраслями права: финансовой, уголовной, административной и таможенной. Данное основание является аргументом отнесения налоговой ответственности к комплексному межотраслевому правовому институту. Следует оговориться, что понимание налоговой ответственности через сумму соответствующих отраслевых институтов, охраняющих налоговые отношения, имеет значение только для удобства анализа этой категории и в качестве учебной дисциплины.

 

Институт налоговой ответственности не относится к исключительным явлениям российской правовой системы. Правовые институты, состоящие из правовых предписаний, содержащихся в различных нормативных правовых актах, — объективно обусловленный закономерный феномен. В связи с динамикой общественных отношений в налоговом праве происходит постоянное дополнение и изменение нормативного материала, что делает невозможным в рамках одного нормативного акта общего действия (НК РФ, например) обеспечение всей полноты регулирования налоговых отношений. Более того, различная степень общественной опасности налоговых правонарушений не позволяет осуществлять охрану материальных норм какой-либо одной отраслью права. Основной задачей законодателя при регулировании института налоговой ответственности следует считать создание непротиворечивых правовых норм, взаимно дополняющих друг друга.

 

Правовой сферой действия института налоговой ответственности является привлечение к ответственности за совершение любого противоправного деяния, имеющего единый родовой объект посягательств — общественные отношения, складывающиеся относительно установления, введения, взимания налогов, а также в процессе осуществления налогового контроля и налогового процесса. Относительно налоговой сферы охранительные институты финансового, уголовного, административного и таможенного права имеют совпадающие моменты, обусловленные их специфическим характером. Особенность охранительных институтов проявляется в их функциональной роли — охране общественных отношений, регулируемых налоговым правом. По-

 

скольку предназначением охранительных правовых институтов является опосредование отношений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, то и юридическая конструкция этих правовых институтов совпадает и отражает состав правонарушения, а именно: объект, объективную сторону, субъект и субъективную сторону.

 

Являясь комплексным межотраслевым правовым институтом, налоговая ответственность не относится всецело к какой-либо одной отрасли права, охраняющей налоговые отношения. Относительная самостоятельность такого правового образования, как налоговая ответственность, объясняется ее интегрированным характером, обусловленным вторичностью по отношению к охраняемым материальным нормам финансового права. Поэтому институт налоговой ответственности в качестве комплексной правовой категории, соединяющей в себе различные охранительные нормы, не может быть полностью, «монолитно» отнесен к какой-либо одной отрасли права. Правовой институт не относится к первичным правовым образованиям. Качеством первоосновы обладает правовая норма, которая может принадлежать только одной отрасли права и даже в составе правового образования не может входить в иную отрасль.

 

Правовой институт налоговой ответственности состоит из отдельных структурных элементов — субинститутов, которые представляют собой отраслевые институты ответственности за нарушения налогового законодательства. В пределах института налоговой ответственности каждый субинститут регулирует конкретный род деликтных отношений — финансовых (налоговых), административных, таможенных или уголовных.

 

Вместе с тем необходимо подчеркнуть условность отнесения налоговой ответственности к полноправным правовым общностям. Говоря об институте налоговой ответственности, следует учитывать, что его состав образуют равнозначные, самостоятельные институты других отраслей права, регулирующих общественные отношения, вертикальные и функциональные связи которых на несколько порядков сильнее, чем их связи между собой.

 

Объединения норм, устанавливающих финансовую, уголовную, административную или таможенную ответственность за налоговые правонарушения, являются неотделимой частью соответствующих отраслей права. Бесспорно отнесение института налоговых преступлений к уголовному праву, а института налоговых правонарушений — к финансовому (налоговому). В осно-

 

492

 

Финансовое право России. Особенная часть

 

ве подобного утверждения лежит предметный принцип классификации общественных отношений. Однако, как уже отмечалось, ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах может регулироваться нормами разных отраслей права. В подобной ситуации охранительные отношения налоговой сферы разграничиваются по дополнительному критерию — методу правового регулирования.

 

Таким образом, комплексность института налоговой ответственности представляет относительное соединение специаль­ных правовых общностей (совокупности норм права), обеспечивающих различными правовыми режимами охрану одного вида общественных отношений — налоговых. Разнородность отраслей права, охраняющих налоговые отношения, допускает сочетание и в определенных целях объединение правовых норм, но не является основанием для образования единых, качественно однородных общественных отношений, т. е. не дает генетической возможности рождения нового института или тем более отрасли права — налоговой ответственности.

 

Основанием привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является совершение одного из следующих деликтов: налоговое правонарушение; нарушение законодательства о налогах и сборах, содержащее признаки административного правонарушения (налоговый проступок); нарушение законодательства о налогах и сборах, содержащее признаки преступления (налоговое преступление).

 

Современное состояние российской правовой системы таково, что каждый из видов нарушений законодательства о налогах и сборах регулируется самостоятельной отраслью права: финансовой, таможенной, административной или уголовной. Поэтому в зависимости от квалификации состава правонарушения меры ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах содержатся в НК РФ, ТК РФ, КоАП РФ или УК РФ соответственно.

 

Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах — это охранительное правоотношение, возникающие на основании законодательства о налогах и сборах между государством и нарушителем законодательства относительно возложения на виновного субъекта дополнительной обязанности, связанной с лишениями личного и материального характера.

 

Необходимо учитывать, что НК РФ, КоАП РФ и ТК РФ содержат конкурирующие составы налоговых правонарушений. В случае выявления налогового правонарушения, содержащего одновременно признаки налогового и административного или

 

Глава 19. Правовая охрана налоговых отношений

 

493

 

налогового и таможенного деликтов, приоритет имеют нормы НК РФ. Данный вывод основывается на нормах НК РФ. Со­гласно ст. 1 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федераль­ных законов о налогах и сборах. Ответственность за налоговые правонарушения устанавливается непосредственно НК РФ (подп. 6 п. 2 ст. 1). В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ никто не, может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, установленным НК РФ. Следовательно, в случае нарушения законодательства о налогах и сборах охранительные правоотношения должны складываться только на основании норм НК РФ и регулироваться институтом налоговой ответственности.

 

Представляется более целесообразным нормы, охраняющие налоговые отношения, но содержащиеся в КоАП РФ и ТК РФ, консолидировать в НК РФ, что будет способствовать повышению эффективности правоохранительной функции ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Соединение охранительных норм в рамках НК РФ позволит, во-первых, устранить смешение различных видов юридической ответственности, вызывающей в правоприменительной практике немало трудностей; во-вторых, рассматривать налоговую ответственность не в качестве комплексного правового образования, а как полноправный институт в границах подотрасли налогового права.

 

Консолидация охранительных норм будет соответствовать и общепринятым научным трактовкам понятия «правоохранительный институт»1, поскольку в рамках налогового права как регулятивной подотрасли финансового права произойдет соединение и компановка в самостоятельные подразделения охранительных норм. Синтезирование норм права, охраняющих налоговые отношения, позволит создать единый правоохранительный комплекс, подчинить ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах единым исходным идеям финансового права и принципам налогового права.

5вопрос Производство по делам  о налоговых правонарушениях  — это особый процессуальный  порядок деятельности налоговых  органов по выявлению, расследованию, пресечению и предупреждению  нарушений законодательства о  налогах и сборах, а также привлечению  виновных к ответственности, возмещению  государству причиненного в результате  противоправных действий ущерба.

 

Задачами производства по делам о налоговых правонарушениях являются:

охрана финансовых интересов государства;

своевременное, полное, всестороннее и объективное выяснение обстоятельств каждого дела;

рассмотрение и разрешение дел в строгом соответствии с законодательством;

изобличение нарушителей и неотвратимое наказание виновных;

выявление причин и условий, способствующих совершению нарушений;

предупреждение нарушений;

воспитание граждан в духе соблюдения законодательства о налогах и сборах;

укрепление законности в сфере налогообложения.

 

Производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляется с соблюдением процедур, предусмотренных Налоговым кодексом и подразделяется на:

производство по делам о налоговых правонарушениях, совершенных лицами, являющимися налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами;

производство по делам о налоговых правонарушениях, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами.

 

Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях различен в зависимости от того, в ходе каких мероприятий налогового контроля выявлено налоговое правонарушение (ст. 100.1 Налогового кодекса). Если налоговое правонарушение выявлено в ходе налоговой проверки (камеральной или выездной), то производство происходит в порядке, установленном ст. 101 Налогового кодекса. Если же налоговое правонарушение установлено в ходе иных мероприятий налогового контроля, то производство по нему осуществляется в порядке, установленном ст. 101.4 Налогового кодекса.

 

Следует отметить, что такие налоговые правонарушения, как:

грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ);

неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора (ст. 122 НК РФ);

невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов (ст. 123 НК РФ), могут быть обнаружены только в ходе налоговых проверок.

 

Производство по делам о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе налоговых проверок, содержит в себе ряд последовательных этапов:

 

1-й этап — представление налогоплательщиком  возражений по акту налоговой  проверки;

 

2-й этап рассмотрение руководителем (заместителем руководителя) налогового  органа акта налоговой проверки  и других материалов проверки, в том числе возражений налогоплательщика;

 

3-й этап — принятие решения  по результатам рассмотрения  материалов налоговой проверки;

 

4-й этап — вручение решения, принятого по результатам рассмотрения  материалов налоговой проверки, налогоплательщику (его представителю);

 

5-й этап — направление налогоплательщику  требования об уплате налога  по результатам налоговой проверки.

 

Акт налоговой проверки является по существу первичным правоприменительным актом, с которого и начинается процесс привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (процесс производства по налоговому правонарушению).

 

Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, под расписку или иным способом. свидетельствующим о дате его получения (п. 5 ст. 100 Налогового кодекса).

 

При невозможности вручить акт налоговой проверки непосредственно налогоплательщику акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или по месту жительства физического лица. Датой вручения акта налоговой проверки признается шестой лень, считая с даты отправки заказного письма.

Дата вручения акта налоговой проверки налогоплательщику является сроком, по которому исчисляется 15-ти дневной срок представления возражении по акту налоговой проверки (п. 6 ст. 100 IIK РФ). Налогоплательщик вправе вместе с возражениями по акту налоговой проверки представить документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Принятие решения по результатам налоговой проверки осуществляется в течение 10 дней со дня истечения срока, установленного для направления возражений по акту налоговой проверки.

Согласно п. 1 ст. 101 Налогового кодекса срок для рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия по ним решения может быть продлен не более чем на один месяц.

Полномочиями по рассмотрению материалов налоговой проверки и принятию по ним решения обладают руководитель налогового органа и (или) его заместитель. О месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки извещается лицо, в отношении которого проводилась проверка. Неявка лица, извещенного надлежащим образом, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением случаев, когда явка заинтересованного лица признана руководителем налогового органа (его заместителем) обязательной.