Общетеоретические основы налогового контроля в Российской Федерации

Цель налоговой проверки состоит в контроле за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов и сборов в бюджетную систему РФ, а также своевременность предоставления соответствующей отчетности и выполнения иных требований налогового законодательства.

Предметом налоговой проверки являются любые документы, находящиеся в распоряжении налогоплательщика и относящиеся к его финансово-хозяйственной деятельности, а также предметы, помещения и территории, с использованием которых связана предпринимательская деятельность налогоплательщика. В предмет проверки также входят документы и сведения, касающиеся деятельности налогоплательщика, и требуемые налоговым органом у его контрагентов и иных лиц.

Также отметим, что налоговый контроль носит непрерывный характер (налоговые органы непрерывно, постоянно, без каких-либо ограничений контролируют выполнение налогоплательщиками обязанностей по представлению налоговой отчетности, правильности ее заполнения, уплате налогов и т.п.). В то же время, налоговый контроль подразумевает необходимость проведения таких контрольных мероприятий, которые позволят более тщательно и всесторонне проверить выполнение налоговых обязательств. Однако такие мероприятия требуют больше временных и иных затрат, как у налоговых органов, так и у налогоплательщиков.

Такие проверки проводятся непрерывно и требуют значительно меньше временных и иных затрат чем выездная налоговая проверка. Практикой установлено, что выездными налоговыми проверками может быть охвачено только 20-25% налогоплательщиков, в то время как камеральные налоговые проверки проводятся в отношении всех налогоплательщиков. При проведении камеральных налоговых проверок определяется круг налогоплательщиков, в отношении которых проводятся выездные налоговые проверки.

Камеральная налоговая проверка имеет определенные пределы. Пределом проведения камеральной налоговой проверки является представленная налогоплательщиком или иным обязанным лицом декларация.

Срок проведения камеральной налоговой проверки начинает течь с момента, когда налогоплательщик должен согласно налоговому законодательству представить налоговые декларации (расчеты).

Исключения  составляют камеральные налоговые  проверки, проводимые в связи с представлением уточненных налоговых деклараций. В данном случае срок проведения налоговой проверки начинает течь с момента представления уточненной декларации в налоговый орган.

Относительно выездных налоговых проверок, следует заметить, что выездной характер определяется, прежде всего, правом налогового органа инвентаризировать имущество налогоплательщика, осмотреть производственные, складские, торговые и иные помещения (территории), используемые налогоплательщиком. То есть, налоговый орган при осуществлении выездной налоговой проверки проводит такие мероприятия налогового контроля, которые возможно провести только по месту нахождения налогоплательщика.

В отличие от камеральной налоговой проверки для проведения выездной налоговой  проверки необходимо специальное решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа по месту нахождения (месту жительства) организации (физического лица). Камеральная налоговая проверка проводится без какого-либо специального решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Основанием ее проведения является представление (непредставление) налоговой декларации или выполнение (невыполнение) контролируемым субъектом иной обязанности, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.

Однако налоговое законодательство России не содержит положение, согласно которому налогоплательщику перед началом проведения проверки разъясняются его права, хотя названные действия являются немаловажными. Представляется, что при проведении выездной налоговой проверки должностные лица налоговых органов должны разъяснять налогоплательщикам их права.

Необходимо установить периодичность проведения выездной налоговой проверки. В связи с тем, что выездная проверка проводится по истечении отчетного периода по конкретному виду налога за определенный налоговый период, налоговые органы фактически могут находиться у налогоплательщика неограниченное количество времени, проверяя поочередно различные виды налогов за различные периоды. При таких обстоятельствах налогоплательщик не может полноценно осуществлять свою деятельность. Проверка вышестоящим налоговым органом деятельности нижестоящего налогового органа является формой административного, а не налогового контроля, поскольку в данном случае целью проверки является установление нарушений со стороны нижестоящего налогового органа, что в последствии не влияет на налогоплательщика.

Проведение  выездной налоговой проверки требует  наибольших временных и иных затрат со стороны налогового органа и налогоплательщика  нежели любая другая форма налогового контроля. В то же время выездная налоговая проверка позволяет наиболее точно определить достоверность отчетности налогоплательщика. Указанные обстоятельства обусловливают необходимость тщательного планирования назначения и проведения выездных налоговых проверок.

В настоящее  время, закрепленное в НК РФ ограничение  в отношении количества выездных налоговых проверок, которые налоговый  орган может проводить в течение  года, а также сроков проведения выездных налоговых проверок, не является достаточной гарантией соблюдения прав налогоплательщика. Так, налоговый орган может ежегодно проводить выездные налоговые проверки, формально соблюдая установленные ограничения.

3. Дополнительные формы налогового контроля, методы налогового контроля

Важное теоретическое и практическое значение приобретает в настоящее время исследование дополнительных и вспомогательных форм налогового контроля, поскольку в налоговом законодательстве практически отсутствуют положения, регламентирующие порядок применения таких форм контроля. Исследование иных форм налогового контроля позволит избежать ряда проблем и позволит более четко изложить нормы законодательства о налогах и сборах.

Дополнительные формы налогового контроля носят самостоятельный характер, и по их итогам может быть вынесено решение налогового органа о привлечении лиц к налоговой ответственности. Использование таких форм налогового контроля возможно как по отдельности, так и в комплексе, однако при таких обстоятельствах следует иметь в виду, что одна из форм будет являться основной, а другая вспомогательной. Поэтому некоторые дополнительные формы налогового контроля имеют двойственных характер и могут выступать в качестве вспомогательных, что зависит от характера проводимых мероприятий.

Дополнительные и вспомогательные формы налогового контроля нуждаются в подробном правовом регламентировании, поскольку отсутствие положений закона, регулирующих указанные формы налогового контроля порождает ряд вопросов на практике, что подтверждается наличием различий в порядке применения действующих норм налогового законодательства.  

Сформулируем понятие методов налогового контроля, как приемы и способы, используемые налоговыми органами при реализации той или иной формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств и характера проводимых мероприятий.

Также существует важный вопрос разграничения таких понятий как «форма» налогового контроля, «метод» налогового контроля и «мероприятие» налогового контроля.

Такой термин как  «мероприятие» налогового контроля встречается в некоторых статьях НК РФ. Так, например, в п. 6 ст. 101 НК РФ установлено, что могут быть назначены дополнительные мероприятия налогового контроля на стадии принятия решения по итогам проведения налоговой проверки. Данные мероприятия осуществляются для подтверждения факта наличия или отсутствия налогового правонарушения. К таким мероприятиям законодатель относит в частности истребование документов в соответствии со ст.ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля и проведение экспертизы. В данном случае можно говорить о том, что НК РФ не дает определение понятиям «мероприятия налогового контроля», «форма налогового контроля» и «метод налогового контроля», тем самым допуская определенную путаницу при применении норм налогового права. Однако из смысла норм гл. 14 НК РФ можно сделать вывод о том, что законодатель отождествляет эти понятия, поскольку в данном случае основным мероприятием (формой) налогового контроля будет являться выездная налоговая проверка, а мероприятия указанные в п. 6 ст. 101 НК РФ дополнительными. Такой вывод также подтверждается положениями п. 2 ст. 93.1 НК РФ, где установлено, что истребование документов по конкретным сделкам возможно вне рамок проведения налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля. Более того НК РФ не дает понятия мероприятиям налогового контроля, относя к ним все те же формы налогового контроля.

4. Современные тенденции развития законодательства о налогах и сборах в области осуществления налогового контроля

В последние годы система налогового контроля претерпела значительные изменения. Предпосылки этих изменений возникли еще в 2006 году. Налоговая реформа является одним из важнейших факторов обеспечения экономического роста, развития предпринимательской активности, ликвидации теневой экономики, привлечения в Россию иностранных инвестиций.

Рядом принятых в последние годы Федеральных законов значительным изменениям были подвергнуты положения, регламентирующие проведение выездных и камеральных налоговых проверок, при этом следует отметить четкую регламентацию продолжительности проведения выездной проверки, в результате чего уровень результативности контрольных мероприятий вырос на 20 %.

Основными направлениями  по повышению эффективности налогового контроля являются:

• совершенствование всей налоговой системы, которое сказывается на результатах работы налоговых органов;
• реформирование системы налогового администрирования;
• непосредственное совершенствование налогового контроля на отдельных участках работы налоговых инспекций;
• улучшение материально-технического и кадрового обеспечения налоговых органов, усиление информационно-разъяснительной работы с налогоплательщиками и повышение налоговой культуры населения.

Еще одним важным изменением стало появление самостоятельного вида мероприятий налогового контроля. Помимо выездных и камеральных проверок налоговые органы будут производить проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Законодатель впервые установил перечень методов, посредством которых осуществляется проверка сделок. Если законодатель пойдет таким путем и в дальнейшем установит перечень методов и форм налогового контроля, то это в значительной мере повысит эффективность налогового администрирования.

Ежегодно в НК РФ вносятся значительные изменения, способствующие совершенствованию налогового законодательства. Одним из направлений реформирования служит и налоговый контроль. Однако на сегодняшний день остаются нерешенными многие вопросы, возникающие в процессе осуществления налогового контроля.

Мероприятие налогового контроля это совокупность форм и  методов воздействия на налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов, используемых уполномоченными  органами для осуществления налогового контроля.

Под формой налогового контроля понимаются конкретные способы  организации, проведения и формального  закрепления результатов контрольной  деятельности уполномоченных органов, осуществляемые при выполнении конкретных задач налогового контроля.

Под методами налогового контроля понимаются приемы и способы, используемые уполномоченными органами при реализации той или иной формы налогового контроля в зависимости от конкретных обстоятельств и характера проводимых мероприятий.

Налоговый контроль является открытым для общественности и средств массовой информации. Налоговый контроль проводится регулярно и систематически в отношении всех налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов.

В целях эффективного осуществления налогового контроля налоговые органы взаимодействуют с другими государственными органами.

Налоговый контроль проводится по месту учета налогоплательщика, налогового агента или плательщика  сбора.

Участники налогового контроля обязаны сохранять налоговую  тайну, а также иную охраняемую законом тайну.

Следует учитывать, что после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля должностное лицо налогового органа обязано составить акт дополнительных мероприятий налогового контроля в течение пяти дней с момента их окончания и вручить его налогоплательщику, который вправе подать на него возражения при несогласии с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля в течение семи дней с момента получения указанного акта.

Заключение

Постоянно изменяющиеся нормы налогового законодательства постепенно устраняют существующие в области налогового контроля недостатки, однако в некоторых случаях такие изменения приводят к возникновению новых вопросов.

Необходимо  все же признать, что на современном  этапе развития науки налогового права отношения по осуществлению налогового контроля, а в частности при регулировании форм налогового контроля, являются малоизученными. В законодательстве о налогах и сборах до сих пор не приведено понятие форм налогового контроля, а также не приведен их перечень, что порождает в науке и на практике ряд различных точек зрения по данному вопросу. Зачастую ученые рассматривающие данные вопросы не приводят перечень форм налогового контроля. Более того ученые приводят различные определения понятия форм налогового контроля, что свидетельствует об отсутствии единообразного понимания данного понятия.

В связи с  этим существует необходимость в  урегулировании ряда вопросов возникающих  при регулировании налогового контроля, в том числе и вопросов регулирования  форм налогового контроля.