Понятие налогового преступления

В зависимости  от последствий, которые влекут для  признания деяния налоговым преступлением, его признаки подразделяются на обязательные и факультативные. Отсутствие любого из обязательных признаков влечет отсутствие состава налогового преступления в целом и невозможность привлечения лица к ответственности за его совершение, а наличие или отсутствие факультативных признаков не влияет на признание деяния налоговым преступлением и не имеет значения при определении меры налоговой ответственности.

Таким образом, исходя из общности обоих подходов к определению состава налогового преступления, а также учитывая комплексный  характер данного понятия, можно  предложить следующее определение  состава налогового преступления:

Состав  налогового преступления – совокупность установленных Налоговым Кодексом РФ объективных и субъективных признаков, необходимых и достаточных для  признания деяния налоговым преступлением  и применения мер налоговой ответственности.

Состав  налогового преступления как логическая и нормативная конструкция имеет  важное теоретическое и практическое значение, выражающееся в следующем.

1. Она  призвана описать только юридически  важные признаки налогового преступления, абстрагироваться от случайных,  незакономерных и несущественных  его черт.

2. Состав  налогового преступления выступает  юридическим основанием налоговой  ответственности.

3. С  ее помощью возможно дифференцировать одни налоговые преступления от других, а также от смежных видов преступлений.

При разрешении налоговых споров арбитражные суды руководствуются определением налогового преступления, установленным ст. 106 НК РФ¹⁶.

Выделяют  следующие признаки налогового преступления:

• деяние в форме действия или бездействия;
• налоговая противоправность;
• виновность деяния;
• наказуемость.

Глава 2. Классификация налоговых преступлений

Нарушения налогового законодательства весьма неоднородны  по своему характеру. Кроме того, для  различных целей их удобно подразделять по различным признакам. Таким образом становится очевидным необходимость различных способов разделения данных преступлений на отдельные виды.

Так, по степени общественной опасности  и юридическому оформлению теория права  объединяет преступления, совершаемые  в сфере налоговых правоотношений в две группы: преступления и проступки¹⁷

Также в сфере налоговых правоотношений, в зависимости от степени общественной опасности, все преступления можно  подразделить на налоговые преступления (меры ответственности, за которые предусмотрены  нормами уголовного права) и преступления, которые не имеют характера налогового преступления.

Так, И.И. Кучеров выделяет следующие основания  привлечения к ответственности  за нарушения законодательства о  налогах и сборах:

• налоговые преступления;
• нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки административных преступлений (налоговые проступки);
• преступления, связанные с нарушением законодательства о налогах и сборах (налоговые преступления)¹⁸.

Исходя из того, каким нормативно-правовым актом установлена ответственность за совершение преступления налогового законодательства авторы выделяют три вида налоговых преступлений:

• налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена НК РФ;
• административные преступления в сфере налогообложения (налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена КоАП РФ);
• уголовные преступления (преступления) в сфере налогообложения (налоговые преступления, ответственность за совершение которых установлена УК РФ)¹⁹.

В зависимости  от направленности противоправных деяний выделяются несколько групп налоговых  преступлений:

1. Правонарушения против системы налогов.

2. Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков.

3. Правонарушения против исполнения доходной части бюджета.

4. Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика.

5. Правонарушения против контрольных функций налоговых органов.

6. Правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской и налоговой отчетности.

7. Правонарушения против обязанностей по уплате налогов.

Глава 3 Порядок привлечения к ответственности  за нарушение налогового законодательства

Выполнение  конституционной обязанности платить  законно установленные налоги и  сборы обеспечивается мерами принуждения. Такие меры могут быть право-восстановительными и карательными.

Право-восстановительные  меры обеспечивают исполнение налогоплательщиком его обязанностей по уплате налогов, а также возмещение ущерба от их несвоевременной и неполной уплаты.

К таким  мерам относится взыскание недоимки и пеней. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности  по налоговому обязательству, полным возмещением  ущерба, понесенного государством в  результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж – пеню или компенсацию  потерь государственной казны в  результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Взыскание недоимки и пени не является наказанием за налоговое преступление. В отношении  пеней это утверждение справедливо  при условии, что их размер установлен не произвольно, а соответствует реальным потерям бюджета, не получившего платеж вовремя. В случае с налогами правильно определять размер пеней, ориентируясь на обесценение денег в результате инфляции. Могут быть учтены и иные обстоятельства, например то, что государство из-за недополучения налогов вынуждено прибегать к заимствованиям и уплачивать проценты по займам²⁰.

Если  же размер пеней установлен произвольно, то они теряют исключительно компенсационное  значение и приобретают характер санкций²¹.

В противоположность  право-восстановительным карательные меры принуждения возлагают на нарушителей налогового законодательства дополнительные выплаты в качестве наказания. Наказание за налоговое преступление может быть выражено не только в наложении дополнительных выплат (штрафов), но и в применении иных мер воздействия. За наиболее тяжкие преступления – преступления – установлены санкции в виде лишения права занимать определенные должности, привлечения к обязательным работам, лишения свободы и др.

Юридическая ответственность за нарушения налогового законодательства – это комплекс принудительных мер воздействия  карательного характера, применяемых  к нарушителям в качестве наказания  в установленных законодательством  случаях и порядке.

Ответственность за нарушения налогового законодательства – совокупность различных видов  юридической ответственности. Правовая наука и практика традиционно  выделяют несколько видов юридической  ответственности:

• гражданскую;
• дисциплинарную;
• материальную;
• административную;
• уголовную.

Гражданская ответственность характерна для отношений юридически равных сторон. Налоговые отношения имеют государственно-властный характер: сторона, представляющая государство, вправе давать указания, обязательные для другой стороны. Имущественная ответственность при неравенстве субъектов отношений не имеет гражданско-правового характера.

Государственный орган, причинивший своими незаконными  действиями ущерб интересам лица, обязан возместить убытки. В такой  ситуации отсутствуют властеотношения, поэтому возмещение убытков регулируется гражданским правом.

Меры  гражданской ответственности не направлены непосредственно на обеспечение  соблюдения налогового законодательства, но косвенно влияют на законность в  сфере налогообложения.

Меры дисциплинарной ответственности применяются за нарушения трудовой и служебной дисциплины. Они установлены Трудовым Кодексом²², другими актами.

Если  работником при ненадлежащем исполнении трудовых обязанностей причинен ущерб предприятию, то он несет материальную ответственность за этот ущерб.

Применение мер  дисциплинарной и материальной ответственности  может быть связано с нарушением налогового законодательства, но также  не имеет непосредственной целью  обеспечение соблюдения этого законодательства.

За нарушения  налогового законодательства в зависимости  от вида и тяжести деяния могут  применяться лишь меры административной или уголовной ответственности.

Некоторые авторы выделяют налоговую ответственность  как самостоятельный вид ответственности  наряду с гражданской, дисциплинарной, материальной, административной и уголовной  ответственностью.

Однако, как справедливо отмечает в своей  работе Г.В. Петрова, о налоговой  ответственности можно говорить только как о комплексном институте, объединяющем нормы различных отраслей права, направленные на защиту налоговых  правоотношений²³.

Причиной  взглядов на налоговую ответственность  как самостоятельный вид ответственности  были терминологические неточности законодателя.

Термин  «налоговая ответственность» был применен законодателем в п.2 ст. 108 НК РФ как  синоним понятию «ответственность за совершение налогового преступления». Терминологическая неточность была устранена при внесении в НК РФ изменений и дополнений Федеральным  законом от 9 июня 1999г. Однако этот термин сохранился в ст. 107 НК РФ. Эта неточность была исправлена только Федеральный  закон от 30 декабря 2008 г. N 305-ФЗ.

Однако  все еще иногда вместо термина  «налоговая ответственность» применяют  понятие «финансовая ответственность». По существу оно равнозначно понятию  «финансовые санкции» в значении имущественной, денежной ответственности. Взыскания, установленные НК РФ, являются мерами административной ответственности. Основанием этой ответственности служит налоговое преступление как вид  административного проступка.

Характерная черта административной ответственности  – применение административного  взыскания в качестве меры ответственности.

К административным взысканиям относится, в частности, наложение штрафа²⁴.

Специфических мер воздействия за нарушения  налогового законодательства Налоговым  кодексом Российской Федерации не предусмотрено. Эти меры сводятся к применению типичного  административного взыскания –  штрафа. Выделяемые иногда особенности  финансовых санкций характеризуют  не сам штраф, а порядок его  применения. Специфических черт «финансового»  штрафа, не позволяющих отождествить его с административным, нет²⁵.

Привлечение к ответственности, согласно ст. 108 НК РФ может производиться только в  порядке и по основаниям, предусмотренным  НК РФ. Аналогичное положение содержится в ст.10 НК РФ, согласно п.1 которой  порядок привлечения к ответственности  и производство по делам о налоговых преступлениях осуществляется в порядке, установленном гл.14, 15 НК РФ. Пункт 1 ст. 108 НК РФ фактически вводит правило, в соответствии с которым нарушение процессуального порядка проведения налоговой проверки исключает приведение субъекта к ответственности.

В связи  со сказанным представляется крайне важным отдельно рассмотреть более  подробно процессуальный механизм привлечения  налогоплательщика к ответственности  за нарушение законодательства о  налогах и сборах.

Согласно  ст. 101.1 НК РФ при обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушении  лицами законодательства о налогах  и сборах (в том числе о совершении налоговых преступлений), должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим нарушение законодательства о налогах и сборах.

Если  же лицо, нарушившее законодательство о налогах и сборах отказывается подписать акт или уклоняется от его получения, то в акте делается соответствующая запись.

В акте должны быть указаны документально  подтвержденные факты нарушения  законодательства о налогах и  сборах, а также выводы и предложения  должностного лица, обнаружившего факты  нарушения законодательства о налогах  и сборах, по устранению выявленных нарушений и применению санкций  за нарушение законодательства о  налогах и сборах.

Форма акта и требования к его составлению  устанавливаются Министерством  Российской Федерации по налогам  и сборам.

Акт вручается  лицу, совершившему нарушение законодательства о налогах и сборах, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим  о дате его получения. В случае направления указанного акта по почте  заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день начиная с даты его отправки.