Порядок проведения выездной налоговой проверки

Порядок проведения выездной налоговой проверки.

Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" практически полностью изменил не только порядок проведения налоговых проверок, но и процедуру производства по делам о налоговых правонарушениях. Новая редакция ст. 87 НК РФ четко указывает, что к налоговым проверкам относятся только камеральные и выездные проверки.

 
Виды выездных проверок.

Выездные проверки бывают: 
комплексными и выборочными (тематическими); 
обычными и контрольными; 
плановыми и внеплановыми; 
встречными. 
При комплексной проверке налоговики проверяют правильность ваших расчетов с бюджетом по всем налогам, а при выборочной проверке - по какому-то одному или нескольким налогам. 
Когда налоговые инспекторы приходят с проверкой, обычно они изучают те вопросы, которые ранее не проверяли. Такую проверку принято называть обычной или первоначальной.

Периодичность выездных проверок ограничена.  
По одним и тем же налогам за один и тот же период вас могут проверить только один раз. Если же речь идет о разных налогах (разных периодах), то в течение календарного года налоговики могут посетить фирму не более двух раз. Правда, при этом не учитывается количество самостоятельных выездных проверок филиалов и представительств компании (п. 5 ст. 89 НК РФ). 
Однако ограничение по периодичности не относится к следующим случаям (п. 10 и 11 ст. 89 НК РФ): 
контрольная проверка проводится вышестоящим налоговым органом (например, региональное управление контролирует работу подчиненной налоговой инспекции); 
ликвидация или реорганизация фирмы; 
фирма подала уточненную декларацию, где указала сумму налога меньшую, чем ранее заявленная. В ходе такой проверки инспекторы изучают период, за который представлена уточненная декларация. 
Если налоговики предупредили вас о предстоящей проверке заранее, значит, эта проверка плановая.  
С внеплановыми все иначе - налоговые инспекторы появляются без предупреждения. 
Встречная проверка - это проверка операций друг с другом двух и более фирм. 
Обратите внимание: несмотря на то что в Налоговом кодексе нет понятия "встречная проверка", инспекторы могут проверить не только саму "подконтрольную" фирму, но и ее партнеров. В статье 93.1 Налогового кодекса прописаны правила истребования документов у контрагентов проверяемой фирмы. Так, пункт 1 этой статьи позволяет налоговикам (во время проверки) требовать у партнера контролируемой компании информацию, касающуюся ее деятельности. Вне рамок налоговой проверки инспекторы вправе запросить у фирмы информацию о партнере по конкретной сделке (п. 2 ст. 93.1 НК РФ). 
Проводить встречную проверку или нет, налоговики решают по своему усмотрению. Но если они проверяют экспортера, который претендует на возмещение НДС, то обязательно направят его поставщику требование о представлении документов. 
Чтобы организовать встречную проверку контрагента проверяемой фирмы, налоговая инспекция должна направить письменное поручение в другую инспекцию, где этот контрагент состоит на учете. Получив поручение, вторая инспекция в течение пяти дней требует у контрагента необходимые документы либо направляет инспекторов для их проверки непосредственно на предприятие. Когда оба партнера состоят на учете в одной инспекции, проверять их могут одни и те же инспекторы. Предприятие должно представить документы о своем контрагенте в течение пяти дней (п. 5 ст. 93.1 НК РФ). Если вы не можете представить нужные бумаги в указанный срок, попросите дать вам больше времени. Закон разрешает налоговикам продлить срок. 
За отказ предоставить информацию по контрагенту фирме грозит штраф в размере 1 000 рублей, а при повторном нарушении в течение календарного года - 5 000 рублей (ст. 129.1 НК РФ). 
После встречной проверки налоговики составляют справку, в которой указывают все, что выявили. Затем справку посылают в инспекцию, по чьему запросу проводилась встречная проверка. 
Самому контрагенту, у которого проводилась встречная проверка, ничего не грозит. Оштрафовать его нельзя, но полученные данные могут спровоцировать налоговых инспекторов на полноценную выездную проверку.

Как отложить выездную проверку

Если вы не успели подготовиться к выездной налоговой проверке, вы можете попросить налогового инспектора перенести проверку на более поздний срок. Разумеется, причины должны быть убедительными. 
Например, отсутствие руководителя фирмы и особенно главного бухгалтера существенно затрудняет проведение налоговой проверки, так как именно они несут ответственность за организацию бухгалтерского учета. Поэтому налоговики могут согласиться отложить проверку, если вы сошлетесь на то, что главный бухгалтер или руководитель фирмы "ушел в отпуск", "уехал в командировку" или "заболел". 
Есть причины, по которым налоговая инспекция не отложит проверку, несмотря ни на какие объективные основания. Такое может быть, если проверка намечена на конец года, а "запланированная" организация не проверялась в течение трех календарных лет.

Место проведения проверки.

Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика, что закреплено в подп. 1 п. 1 ст. 89 НК РФ.  
Подпункт 2 той же статьи предусматривает исключение из данного правила: 
выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки. При этом должностные лица налогового органа вправе убедиться в отсутствии помещений для проведения проверки путем осмотра помещений налогоплательщика, используемых для осуществления предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ). Налогоплательщик же не имеет права препятствовать работе сотрудников налоговых органов, предъявивших ему служебные удостоверения и решение о проведении проверки.

Кто может проводить проверку.

В пункт 2 ст. 89 НК РФ внесено уточнение относительно того, какой именно налоговый орган принимает решение о налоговой проверке и соответственно проверяет налогоплательщика. Ранее этот вопрос вызывал много споров, которые разрешались судами неоднозначно. Одни утверждали, что ни НК РФ, ни иные федеральные законы не наделяют налоговые органы по месту учета налогоплательщика исключительным правом проведения выездных налоговых проверок (постановление ФАС Московского округа от 3 февраля 2004 г. по делу N КА-А40/11480-03). По мнению других судов, налоговый контроль осуществляется посредством налоговых проверок должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции (п. 1 ст. 82 НК РФ) и, как следует из содержания п. 1 ст. 83 НК РФ, по месту учета налогоплательщика (постановление ФАС Уральского округа от 15 июня 2004 г. по делу N Ф09-2341/04-АК). 
Теперь установлено, что налогоплательщиков имеет право проверять только инспекция, расположенная по месту нахождения организации. При этом внесено важное уточнение: решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит только налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Что проверяют.

О том, что именно хотят проверить налоговые органы, руководители организации узнают из решения о проведении проверки.  
Этот документ, который проверяющие обязаны предъявить перед началом проверки, оформляется на бланках установленного образца. Соответствующие требования к решению утверждены приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".  
В статье 89 НК РФ определены все существенные сведения, которые должны содержаться в решении о проведении выездной налоговой проверки: 
- полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика; 
- предмет проверки, т.е. налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке; 
- периоды, за которые проводится проверка; 
- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки. 
Предметом выездной налоговой проверки являются первичные документы, которые дают представление о соответствии заявленных сведений фактическим. Необходимо помнить, что налоговые службы могут проверить только те вопросы и за тот период, которые указаны в решении о проведении проверки. Если же они потребуют документы, не относящиеся к проверке, то налогоплательщик вправе им отказать. 
Проверка может проводиться по одному или нескольким налогам. Этот факт законодательно закреплен в п. 3 ст. 89 НК РФ. 
Четкое определение предмета проверки защитит налогоплательщика от повторных проверок по аналогичным основаниям. 
НК РФ не наделяет налоговые органы правом вносить изменения в уже принятое решение о проведении проверки, в частности, указывать иной предмет проверки. Налоговый орган может вынести новое решение о проведении проверки, где будут названы не охваченные ранее налоги, но это будет уже другая проверка. 
Следует учитывать, что в НК РФ четко прописана зависимость предмета выездной налоговой проверки от проверяемого объекта. Так, если проверяется налогоплательщик, то в соответствии с п. 4 ст. 89 НК РФ предмет проверки могут составлять все виды налогов (федеральные, региональные, местные). А если проходит самостоятельная проверка филиала (представительства) налогоплательщика, то предметом проверки могут быть только уплачиваемые им региональные и местные налоги (п. 7 ст. 89 НК РФ).

Проверяемый период.

Выездной налоговой проверкой может быть охвачен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).  
Такой порядок определения проверяемого периода позволяет налоговым органам фактически увеличивать на один год временные рамки налоговых проверок (например, налоговый орган выносит решение о проведении выездной проверки 29 декабря 2008 г. Это означает, что он имеет право проверить 2007, 2006 и 2005 гг. Но фактически проверка начнется лишь в 2009 г., когда 2005 г. уже выйдет за рамки трехлетнего периода).

Порядок проведения выездной проверки

На что нужно обратить внимание в первую очередь? 
Прежде всего, на основании статьи 91 НК РФ, вы вправе отказать сотрудникам инспекции в доступе в свое помещение, если они не предъявят вам своих служебных удостоверений и решения о проведении проверки. 
Выездная проверка проводится на основании решения руководителя или заместителя руководителя налоговой инспекции. Форма решения утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 года N ММ-3-06/338@. 
Любые несоответствия предъявленного решения установленной форме дают вам право не впустить проверяющих в свое помещение. 
По возможности сделайте копии с предъявленных документов. Если сомневаетесь в их подлинности - позвоните в налоговую инспекцию, чтобы выяснить, действительно ли перед вами ее сотрудники. 
Если с документами все в порядке, но, тем не менее, вы отказали проверяющим в допуске, налоговики могут составить протокол об административном нарушении и направить его мировому судье. 
Кроме того, налоговая инспекция может самостоятельно определить суммы налогов, которые вы должны уплатить, на основании имеющейся у них информации о вашей деятельности или по аналогии с другими фирмами (ст. 31 НК РФ). 
С момента допуска сотрудников налоговой инспекции в ваше помещение они вправе совершать все действия, предусмотренные во время выездной проверки.

Действия во время проверки.

Налоговики могут осматривать любые помещения, принадлежащие проверяемой фирме: офисные, торговые, складские и т.д. 
Во время осмотра должно обязательно присутствовать не менее двух понятых (сотрудники налоговой инспекции понятыми быть не могут). При осмотре налоговики могут производить фото- и видеосъемки. Результаты осмотра фиксируются в протоколе. 
При проведении проверки сотрудники налоговой инспекции вправе вызывать свидетелей для дачи показаний (ст. 90 НК РФ). 
Перед допросом свидетелю должны быть разъяснены его права и обязанности, в том числе право на отказ от дачи показаний. Например, можно не свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников (ст. 51 Конституции). Показания свидетеля фиксируют в протоколе. 
За неявку либо уклонение от явки без уважительных причин налоговая инспекция вправе оштрафовать свидетеля на 1000 рублей. Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний или дача заведомо ложных показаний влекут штраф в размере 3000 рублей (ст. 128 НК РФ).

Истребование документов.

Сотрудник налоговой инспекции вправе потребовать представить документы, необходимые для проведения проверки (ст. 93 НК РФ). Требование должно быть составлено по форме, приведенной в приказе ФНС России от 31 мая 2007 года N ММ-3-06/338@. В противном случае вы можете его не выполнять. 
Документы нужно представить в течение десяти дней с момента получения требования. Срок, отведенный для представления документов, засчитывается в общий срок проверки. 
Если налогоплательщик вовремя не представит требуемые документы, налоговая инспекция вправе наложить на него штраф в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ (ст. 126 НК РФ). Кроме того, налоговая инспекция может произвести выемку этих документов. 
За это же нарушение на руководителя организации может быть наложен административный штраф от 300 до 500 рублей (ст. 15.6 КоАП РФ). 
Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 настоящего Кодекса. 
То есть копии истребованных документов налоговики вправе проверять вне территории налогоплательщика.

Сотрудник налоговой инспекции вправе произвести выемку любых документов и предметов, необходимых для проверки (ст. 94 НК РФ). 
Выемка производится в случае отказа налогоплательщика представить требуемые документы или если у налоговиков есть основания полагать, что документы будут уничтожены, скрыты, изменены или заменены. 
Выемка производится на основании постановления сотрудника налоговой инспекции, проводящего проверку. 
Во время выемки должно обязательно присутствовать не менее двух понятых (сотрудники налоговой инспекции понятыми быть не могут). Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях. 
Если налоговики нарушат эти правила, то доказательства, полученные в результате изъятия, не будут иметь силы.

 
Продолжительность проверки.

В пункте 8 ст. 89 НК РФ указано, что датой начала выездной проверки является дата вынесения налоговым органом решения о проведении выездной проверки. Таким образом, проверка начинается еще до того, как налогоплательщик узнал о ней. 
Выездная налоговая проверка обычно не может продолжаться более двух месяцев (п. 6 ст. 89 НК РФ), но она может быть продлена до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев (ст. 89 НК РФ). Необходимо учесть, что не четыре (шесть) месяцев прибавляются к начальным двум месяцам проверки, а весь срок удлиняется до четырех (шести) месяцев т.е. максимальный срок проверки при продлении может составлять четыре (шесть) месяцев, а не шесть (восемь) месяцев. 
Определение оснований и порядка продления срока проверки возложено на ФНС России. До утверждения такого порядка налоговые органы на местах не могут продлевать проверки. 
ФНС России должна установить, исходя из ст. 89 НК РФ: основания для продления проверки до четырех месяцев; исключительные основания для продления проверки до шести месяцев; порядок документального оформления продления проверки.

Приостановление проверки.

Налоговые органы часто принимают решение о приостановлении выездных проверок. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки по следующим причинам: 
1) необходимо истребовать документы (информацию) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках"; 
2) необходимо получить информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации; 
3) необходимо провести экспертизу. На основании ст. 95 НК РФ может быть произведена экспертиза с привлечением эксперта. Эксперт - это человек, имеющий специальные познания в определенной области. Экспертиза проводится в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные знания в науке, технике. Эксперта выбирает налоговая инспекция, но если выбранный ею эксперт не устраивает проверяемую организацию, то ему может быть заявлен отвод. Налоговая инспекция сможет удовлетворить отвод лишь в том случае, если будет доказано, что эксперт не обладает необходимыми знаниями, не является беспристрастным, или будут приведены иные аналогичные основания. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта или наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение экспертизы. В случае недостаточной ясности или полноты заключения может быть назначена дополнительная экспертиза. Возможна также повторная экспертиза, если заключение эксперта признано необоснованным или вызывающим сомнение в правильности; 
4) требуется перевести на русский язык документы, представленные налогоплательщиком на иностранном языке. Согласно п. 1 ст. 97 НК РФ при осуществлении налогового контроля в случае необходимости может быть привлечен переводчик. Много споров возникает из-за того, что налогоплательщик представляет документы на иностранном языке, а налоговый орган отказывает в возмещении НДС только потому, что документы не переведены на русский язык (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16 марта 2004 г. по делу N Ф04/1335-405/А27-2004, постановление ФАС Московского округа от 24 января 2006 г. по делу N КА-А40/13839-05-П, постановление ФАС Московского округа от 7 декабря 2005 г. по делу N КА-А40/12189-05). Как правило, суды принимают сторону налогоплательщика, так как налоговый орган не использует свое право на привлечение переводчика. 
Приостановление и возобновление выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.