Правовые основы применения МСФО в России

Правовые основы применения МСФО в России

 

Пятов М.Л., Смирнова И.А., Правовые основы применения МСФО в России// БУХ.1С, N 4, апрель 2010 г.

 

 

В данной статье рассматрим предпосылки широкого применения МСФО в отечественной бухгалтерской практике. Эти вопросы стали особенно актуальными в свете выхода в свет МСФО для малых и средних компаний (International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities). Предлагаемая статья раскрывает правовой статус МСФО, определяемый российским бухгалтерским законодательством.

 

Содержание

 

 

 

 

Могут ли МСФО быть "обязательными к исполнению" для российского бухгалтера?

 

Можно сколь угодно много говорить о тенденциях "внедрения" МСФО в российскую практику бухгалтерского учета, однако реальная возможность применения МСФО в России, то есть использования их предписаний при ведении бухгалтерского учета, определяется действующими нормативно-правовыми актами.

Произошедшие за последние годы изменения в содержании отечественных нормативно-правовых актов, формирующих учетную практику, значимо изменили статус МСФО именно как "руководства к действию" для российского бухгалтера.

Нормативно определяемые связи между предписаниями РСБУ и МСФО становятся все теснее, и в этих условиях очень важно ясно определить, какое значение имеют сегодня предписания МСФО для российского бухгалтера.

Особенно это важно в условиях, когда так существенно расширяются границы применения МСФО и их влияния на практику учета в связи с выходом в свет МСФО для малых и средних компаний (International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities). Давайте посмотрим, что же в настоящее время представляют собой МСФО в России с точки зрения нормативно-правового регулирования практики бухгалтерского учета.

 

Порядок регулирования практики учета в России и МСФО

 

Говоря о правовом статусе МСФО в России, в первую очередь необходимо напомнить, что в соответствии с подпунктом "р" статьи 71 Конституции РФ "официальный статистический и бухгалтерский учет" находится в "ведении Российской Федерации". Это означает, что согласно Конституции России порядок ведения бухгалтерского учета в целях составления официальной (внешней, публичной) бухгалтерской отчетности в России определяется предписаниями властных органов Российской Федерации.

Эти положения Конституции РФ раскрываются в Федеральном Законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон). И, говоря о правовом значении МСФО для практики бухгалтерского учета в России, необходимо следовать нормам Закона, определяющим порядок регулирования бухгалтерского учета в России. Этим вопросам посвящены статьи 3, 4 и 5 Закона.

Какой же правовой статус сегодня имеют Международные стандарты финансовой отчетности с точки зрения именно нормативного регулирования бухгалтерской практики? Это очень важно понять. Да, сфера применения МСФО расширяется год от года. Да, формирующиеся требования рынка по представлению бухгалтерской информации все в большей степени позволяют говорить об МСФО как об универсальном международном языке бизнеса. Да, все большее количество компаний в мире формируют отчетность по МСФО. Да, это во все большей степени относится и к российским транснациональным компаниям. Однако в рамках регулирования практики ведения учета в конкретном государстве выполнение требований МСФО может стать обязательным только в случае, если такая обязанность будет вменена соответствующим законодательством.

Исключением здесь не является и Россия. Рассмотрев достаточно подробно нормы отечественного законодательства, определяющие порядок регулирования бухгалтерской практики, и положения, отражающие степень обязательности применения МСФО, мы можем сформулировать следующие выводы относительно реальной возможности рассматривать МСФО как предписания, обязательные при ведении официального бухгалтерского учета российскими организациями:

Любое положение МСФО может стать нормой российского законодательства о бухгалтерском учете только в двух случаях:

1) Заимствования отдельных положений  МСФО при разработке и принятии новых (совершенствования действующих) нормативных актов бухгалтерского законодательства РФ. В этом случае отдельные положения МСФО, например, определение допущения непрерывности деятельности организации, переведенное на русский язык, фактически в новой редакции включается в текст российского нормативного акта, становясь таким образом его предписанием. В предписаниях отечественных нормативных документов отражаются методологические положения МСФО, но уже в адаптированной отечественной практикой интерпретации, изложенные на русском языке, становясь таким образом нормой отечественного законодательства о бухгалтерском учете.

2) Текст российских нормативно-правовых  актов может включать прямые  отсылки к МСФО, делая таким  образом их указания обязательными  для применения соответствующей нормы отечественного законодательства о бухгалтерском учете.

Так, например, российский нормативный акт может содержать предписание, согласно которому ведение бухгалтерского учета в определенной части, допустим, тестирование активов на обесценение, следует осуществлять согласно положениям МСФО. Соответствующих предписаний о таком тестировании отечественный нормативный акт в этом случае уже содержать не будет. И, следовательно, чтобы исполнить указания российского нормативного документа бухгалтеру потребуется обратиться к тексту МСФО.

Оба выделенных нами варианта действия МСФО на отечественную учетную практику имеют очень существенное значение и требуют самостоятельного рассмотрения.

 

Заимствование положений МСФО при разработке (совершенствовании) отечественных нормативных актов по бухгалтерскому учету

 

В этом случае речь идет о реформировании отечественной нормативной базы, определяющей учетную практику в соответствии с МСФО. У этого процесса уже есть своя история.

Началом реформирования системы бухгалтерского учета в России можно считать начало 90-х годов XX века. Толчком к началу реформы послужил семинар по проблемам учета на совместных предприятиях, проводившийся Центром ООН по ТНК и Торгово-промышленной палатой СССР в июне 1989 года в Москве. Однако официальным началом процесса реформирования учета следует считать принятие Государственной Программы перехода РФ на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, утв. Постановлением Верховного Совета РФ от 23.10.1992 N 3708-1. В данном документе была установлена цель реформирования бухгалтерского учета, определены задачи, поставленные для достижения этой цели.

Помимо этого, было принято решение об использовании МСФО при создании концепции бухгалтерского учета и в процессе разработки национальных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету в качестве отправной точки, образца и критерия соответствия международно принятой практике.

В 1994 году Методологическим Советом по бухгалтерскому учету при Минфине России была одобрена Программа реформирования системы бухгалтерского учета, переход на МСФО в соответствии с которой должен был осуществиться до 2000 года. В рамках этой программы был принят ряд положений по бухгалтерскому учету (ПБУ 1, 2, 3, 4), Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В ходе осуществления основных мероприятий Программы реформирования была разработана Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим Советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Институтом Профессиональных бухгалтеров России в декабре 1997 года.

К 1998 году стало ясно, что документ, принятый в 1994 году, нуждается в серьезной доработке. Как следствие была принята Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утв. Постановлением Правительства РФ от 06.08.1998 N 283.

Программа содержала "план конкретных мероприятий по указанным выше основным направлениям реформы бухгалтерского учета", конечной датой осуществления которого указывался 2000 год.

Говоря о влиянии МСФО на российскую практику бухгалтерского учета, нельзя обойти вниманием еще один программный документ, определяющий роль Международных стандартов в формировании информации о финансовом положении российских компаний - Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180*(1).

В этом документе, целью которого было определить направления развития бухгалтерской практики на период до 2010 года, говорилось, что Международные стандарты финансовой отчетности были приняты в России в качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности.

Столь существенное изменение отечественной методологии учета в сторону приближения к МСФО в последнее время стало получать даже негативные оценки в плане критики излишней оптимистичности заимствуемых методов для отечественных экономических реалий. Так, например, очень характерно, что на проходившей 25-27 января 2010 года в Санкт-Петербурге международной конференции "Реструктурирование экономики: ресурсы и механизмы", работа которой во многом была посвящена оценке содержания количественной информации в условиях экономического кризиса, один из организаторов конференции член-корр. РАН, д.э.н., проф., директор Социологического института РАН, И.И. Елисеева в своем докладе отметила: "в реформировании бухгалтерского учета считаю необходимым восстановление принципа консерватизма в признании доходов: не по передаче права собственности, а по оплате, иначе всегда будет риск образования "мыльных пузырей" и могут быть такие парадоксальные ситуации, что высокорентабельное предприятие окажется банкротом и т.д. Это замечание существенно противоречит МСФО, но и на Западе эта норма подвергается критике, поскольку она ответственна за возникновение кризисных явлений" (Реструктурирование экономики: ресурсы и механизмы - материалы Международной научно-практической конференции (Санкт-Петербург, 25-27 января 2010 г. - СПб.:, 2010, стр. 47)).

В связи с этим следует отметить, что продолжающиеся разговоры о том, что существующая сегодня в России система официального бухгалтерского учета совершенно не соответствует МСФО, конечно, не имеют под собой серьезного основания.

Движение отечественной нормативной базы по бухгалтерскому учету в сторону методологических концепций МСФО за последнее время прослеживается со всей очевидностью.

Однако следует помнить о том, что речь в данном случае идет не о непосредственном "внедрении" международных стандартов в российскую практику учета, то есть не об использовании непосредственно самих МСФО отечественными бухгалтерами, а о методологическом влиянии идей МСФО на вводимые новые положения российских нормативных актов, то есть о влиянии исключительно "идеологическом".

Так, например, согласно Принципам подготовки и представления финансовой отчетности МСФО, финансовая отчетность компании обычно должна составляться исходя из непрерывности деятельности как основополагающего допущения, лежащего в основе как методов формирования отчетных данных, так и ее (отчетности) прочтения и понимания. Здесь "предполагается, что компания не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении ее деятельности", то есть отчетность составляется на основе допущения о том, что "компания действует и будет действовать в обозримом будущем".

Это положение МСФО послужило основой формирования нормы, определяемой в пункте 5 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", согласно которому "при формировании учетной политики предполагается, что... организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности)".

В данном случае мы имеем дело именно с предписанием отечественного нормативно-правового акта, методологической основой которого послужили соответствующие положения МСФО, но никак не с применением непосредственно МСФО в отечественной бухгалтерской учетной практике.

Это означает, что все происходящие такого рода новации нормативного регулирования учета в России - это изменения положений отечественных нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета.

Все эти новации - это предписания российских нормативных документов, существующие на русском языке, применение которых должно осуществляться в рамках общих правил реализации предписаний российского законодательства.

Гораздо более сложный с точки зрения применения предписаний нормативно-правовых документов характер носит ситуация "прямых отсылок" непосредственно к тексту МСФО.

 

"Отсылки" к МСФО в отечественных нормативно-правовых актах

 

Не всегда предписания МСФО приобретают влияние на отечественную учетную практику, воплощаясь в нормах отечественного законодательства. В ряде случаев, и что очень важно, в последнее время это становится устойчивой тенденцией - отечественные нормативно-правовые акты начинают включать в себя прямые отсылки к тексту МСФО.

Следует обратить внимание на то, что уже Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, содержит норму, согласно которой "филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности" (п. 2 Положения).

В 1999 году в тексте Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (утвержденных приказом Минфина России от 30.12.1996 N 112) появляется новация (приказ Минфина России от 12.05.1999 N 36н), которой устанавливается, что "группа может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность по правилам, предусмотренным нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Министерства финансов Российской Федерации, в случае, если одновременно соблюдаются следующие условия: