Правовые основы применения МСФО в России

- сводная бухгалтерская отчетность  составлена на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), разработанных Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности;

- Группой должна быть обеспечена  достоверность сводной бухгалтерской  отчетности, составленной на основе  МСФО;

- пояснительная записка к сводной бухгалтерской отчетности содержит перечень применяемых требований бухгалтерской отчетности, раскрывает способы ведения бухгалтерского учета, включая оценки, отличающиеся от правил, предусмотренных нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Министерства финансов Российской Федерации" (п. 8 Методических рекомендаций).

Любопытно, что в 2004 году в тексте Методических рекомендаций по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг (Одобрены Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол N 25 от 22.04.2004) в качестве критериев, которые аудитор должен использовать в оценке доказательств "при проведении проверки налога на прибыль и обязательств перед бюджетом" (!) наряду с "требованиями законодательно-нормативных актов по бухгалтерскому учету" и "требованиями налогового законодательства РФ по налогу на прибыль", называются "требования международных стандартов финансовой отчетности" (!).

Далее упоминания МСФО начинают появляться в нормативных актах по бухгалтерскому учету, издаваемых отраслевыми министерствами.

Относительно недавно прямые ссылки на текст МСФО начинают появляться в отечественных положениях по бухгалтерскому учету. Это ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, и ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

Пунктом 22 ПБУ 14/2007 устанавливается, что "нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности".

Пункт 7 ПБУ 1/2008 устанавливает общее (для российских организаций) правило, согласно которому "при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности".

Как руководствоваться предписаниями МСФО при указании на них отечественными нормативными документами

Мы привели этот неполный обзор отечественных нормативных документов, отсылающих нас к тексту МСФО, не случайно. Не смотря на то, что состав такого рода нормативных актов, рассмотренных нами, не полон, их содержание достаточно убедительно иллюстрирует тенденцию к включению отсылок к МСФО в предписания отечественных нормативно-правовых актов. При этом любопытно, что такого рода отсылки мы можем встретить даже в документах, относящихся к области налогового законодательства. Это совершенно парадоксальная ситуация, так как МСФО - это документ, предметом которого служит практика ведения фирмами финансового учета и представления ими внешней (официальной - по российской терминологии) бухгалтерской отчетности, и МСФО вообще никакого отношения не имеют к области налогового законодательства и к практике налогообложения деятельности организаций.

Тем не менее, такие отсылки есть, это текст российских нормативно-правовых актов и с этим бухгалтеру-практику что-то нужно делать. Как же быть?

Давайте посмотрим, меняется ли каким-либо образом правовой статус МСФО для российской учетной практики в случае, если на их текст или отдельные их положения ссылаются наши отечественные нормативно-правовые акты?

Здесь, прежде всего, нужно обратиться к тексту самих стандартов, определяющему их статус и официальный язык их опубликования. Мы будем цитировать перевод соответствующей части "введения" к МСФО на русский язык, осуществленный и опубликованный издательством "Аскери".

Итак, "введение" к МСФО начинается с заявления о том, что Комитет международных стандартов финансовой отчетности (КМСФО) (в настоящее время - Совет по МСФО, СМСФО) является "независимым органом частного сектора" (Международные стандарты финансовой отчетности - М.: "Аскери", 1998 г., стр. 3). СМСФО принадлежат все права на его Международные стандарты финансовой отчетности, Проекты положений, другие публикации СМСФО во всех странах и на всех языках. Утвержденным текстом Международного стандарта финансовой отчетности является текст, опубликованный СМСФО на английском языке. Никакая часть этих публикаций не может быть переведена, перепечатана или воспроизведена, или использована в любой форме полностью или частично, или с помощью любых электронных, механических или других средств, как известных в настоящее время, так и изобретенных в дальнейшем, включая фотокопирование и запись, или в любой системе поиска и хранения информации, без предварительного прямо выраженного письменного разрешения СМСФО. (Там же, стр. 14).

Далее в МСФО специально отмечается, что утвержденным текстом любого проекта положения или стандарта считается текст, опубликованный СМСФО на английском языке. Члены КМСФО под руководством Правления отвечают за подготовку переводов проектов положений и стандартов с тем, чтобы, где это необходимо, такие материалы могли быть изданы на языках различных стран. В этих переводах должен быть указан орган, который его подготовил, и то, что перевод сделан с утвержденного текста.

Что же касается отечественных нормативно-правовых актов, то здесь, говоря о языке их текста, нам следует, прежде всего, обратиться к статье 68 Конституции РФ, согласно которой "государственным языком Российской Федерации на всей ее территории является русский язык".

Данное положение является основой норм Федерального закона от 25.10.1991 N 1807-1 "О языках народов Российской Федерации", который содержит специальную главу III "Использование языков народов Российской Федерации в работе федеральных органов государственной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления". Согласно статье 12 этого закона "Язык официального опубликования федеральных конституционных законов, федеральных законов и иных правовых актов Российской Федерации", "федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания Российской Федерации, указы и распоряжения Президента Российской Федерации, постановления и распоряжения Правительства Российской Федерации официально публикуются на государственном языке Российской Федерации".

При этом согласно пункту 3 статьи 15 Конституции РФ "любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения".

В настоящее время "официального" перевода МСФО на русский язык не существует.

Таким образом, рассматривать текст МСФО, даже переведенный на русский язык, как нормативно-правовой акт, по правде говоря, абсурдно.

Справедливости ради нужно сказать, что большинство обсуждаемых нами "отсылок" российских нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету к МСФО носят рекомендательный характер. Так, например, пункт 22 ПБУ 14/2007 говорит о том, что "нематериальные активы могут (выделено нами - М.П., И.С) проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности". Пункт 7 ПБУ 1/2008 устанавливает, что только в случаях, когда "по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также (выделено нами - М.П., И.С.) Международных стандартов финансовой отчетности".

Такая форма отсылок к МСФО фактически дает возможность организации использовать методологические подходы МСФО (а не непосредственно их предписания!) при формировании положений своей учетной политики по вопросам, не получившим регулирования отечественными нормативно-правовыми актами, и при этом, методологическое решения которых является существенным (значимым) при формировании показателей внешней (официальной) бухгалтерской отчетности фирмы.

При этом, по нашему мнению, выбираемые организацией в таком случае конкретные методы, принимаемые в качестве учетной политики фирмы, должны быть максимально подробно описаны и раскрыты в приказе об учетной политике, а их влияние на представляемую в отчетности картину финансового положения фирмы должно быть объяснено в пояснительной записке к ее бухгалтерской отчетности.

Такой подход, на наш взгляд, полностью соответствует предписаниям пункта 4 статьи 13 Федерального закона "О бухгалтерском учете", касающимся содержания пояснительной записки к отчетности организации.

Итоги

Очевидно, что реформирование отечественной системы учета в рамках процесса перехода к МСФО затронет учетную практику российских организаций, не только работающих в области крупного бизнеса.

Однако сегодня, применяя положения МСФО на практике, следует принимать во внимание правовой статус их положений, разделяя определяемые МСФО методы ведения учета, воплотившиеся в предписаниях отечественных нормативных актов, и положения МСФО, которые отечественные организации могут применять при ведении официального бухгалтерского учета, только соответствующим образом отразив их в содержании собственной учетной политики.