Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО (IFRS)

товаров и услуг и сопоставляются в отчетности с доходами, полученными

от реализации (продажи). Неполучение доходов в данном

отчетном периоде позволяет отнести расходы, целенаправленно

произведенные в интересах получения соответствующего

дохода, к активам в качестве расходов будущих периодов, затрат в

незавершенное производство или товарные запасы. Себестоимость

товаров и услуг включает: материальные затраты, заработную плату,

отчисления социального характера, амортизацию основного

капитала.

Кроме расходов, возникающих в ходе обычной хозяйственной

деятельности, МСФО определяют в качестве расходов убытки,

состоящие из затрат, которые не создают каких-либо экономических

выгод в будущем. К ним относятся расходы, не порождающие

определенных доходов в будущем, или расходы, которые не могут

быть признаны в качестве активов либо приращения имущества

в балансе организации. Поскольку убытки представляют собой

уменьшение экономических выгод, МСФО исходят из того, что

это тоже расходы, и не рассматривают убытки в качестве самостоятельного

элемента отчетности. В общеэкономическом смысле

убытками следует считать уменьшение капитала в результате

случайных операций либо событий, а также обычных операций,

по которым расходы не полностью покрываются доходами в течение

отчетного периода, за исключением тех случаев, когда расходы

возникли в результате реального распределения средств

капитала.

Расходы по обычным операциям отражаются (признаются)

в отчетности о прибылях и убытках в том отчетном периоде, когда

они возникли в виде уменьшения активов и увеличения обязательств,

в прямой связи с доходами, поступившими по данным

операциям. Соответствие доходов и расходов должно соблюдаться

неукоснительно. Когда понесенные расходы обусловливают

поступление доходов в течение двух или нескольких отчетных

периодов либо когда связь между расходами и доходами опреде36

ляется нечетко или опосредованно, расходы включаются в отчетность

о прибылях и убытках на основании обоснованных расчетов

их распределения между отчетными периодами. Еще не распределенные

и не включенные в отчетность о прибылях и убытках

расходы отражаются в бухгалтерском балансе как относящиеся к

будущим отчетным периодам.

Расходы, возникающие в связи с необычными операциями и

событиями, отражаются в отчетности в качестве убытков в том

отчетном периоде, когда выясняется, что они не смогут стать

причиной будущих экономических выгод или такие выгоды не

очевидны и не поддаются надежной оценке, а также когда возникает

обязательство без соответствующего отражения актива в виде

имущественной статьи. Например, стоимость испорченных товарно-

материальных ценностей, которые невозможно продать или

иначе использовать с выгодой для предприятия и когда нет ясности

в возможности (или размерах) получения страхового возмещения.

Или начисление обязательств по платежам в бюджет либо

по судебному решению о выплате неустойки. Следовательно,

расходы отражаются одновременно с уменьшением активов или

с увеличением обязательств. Уменьшение стоимости некоторых

активов распределяется на несколько отчетных периодов путем

начисления амортизации и включения амортизационных отчислений

в расходы соответствующих периодов.

Заметим, что Принципы никак не связывают отражение

(признание) расходов с  правилами налогообложения. В отчетность

о прибылях и убытках данного отчетного периода должны

быть включены все расходы, соответствующие критериям их

признания, изложенным в Принципах, независимо от того, принимаются

они в расчет налогооблагаемой базы или не принимаются.

Доходы связаны с увеличением активов либо уменьшением

обязательств или тем и другим вместе. Они приводят к увеличению

капитала организации независимо и сверх вкладов собственников.

Принципы рассматривают доходы двух типов: выручку и выигрыши.

К первому относятся регулярные доходы от основной

деятельности: от продажи товаров, работ и услуг; проценты и

вознаграждения, дивиденды; роялти и арендная плата. Ко второму

— нерегулярные, иногда случайные доходы, возникающие

от реализации основных средств и неликвидов, зачастую вовсе

не связанные с реализацией: валютные курсовые разницы; штра37

фы и неустойки; неожиданные поступления от безнадежных

должников и т.п.

Доходы возникают в виде увеличения различных активов

(денежных средств, товаров, услуг, полученных в обмен на  реализуемые

товары и услуги), включая дебиторскую задолженность,

а также в результате урегулирования обязательств. Во всех случаях

признание дохода отражается в бухгалтерском учете и отчетности

одновременно с отражением увеличения активов или

уменьшения обязательств.

Следует иметь в виду, что доход начисляется в учете и отражается

в отчетности в момент, когда требования, предъявляемые

к исполнению сделки, удовлетворены, а большая часть прав и

ответственности по сделке передана покупателю, а также имеется

достаточная уверенность в получении денежных средств по

предъявленным счетам-фактурам. В таком случае доход отражается

против дебиторской задолженности в отчетном балансе организации.

Определенная часть дебиторской задолженности может

вызвать сомнения в возможности ее инкассации, но это не

повод для уменьшения начисленного дохода. Обоснованные сомнения

в получении долгов от некоторых дебиторов отражаются

в отчетности путем начисления расходов на суммы таких сомнительных

долгов.

Кроме сомнений в вопросе о реальности дебиторской задолженности

при отражении доходов возникают затруднения, связанные

с невозможностью точно определить сумму дохода от

продажи и неопределенностью в вопросе о том, на какую сумму

могут быть возвращены проданные товары. Получение достоверной

информации о событиях такого рода потребует коррективов

суммы дохода, показанного ранее в отчетности.

1.4. Измерение э лементов финансово й

отчетности

Количественное измерение активов, обязательств,

капитала, доходов и расходов в бухгалтерском учете и финансовой

отчетности осуществляется в денежном выражении. Элементы,

не имеющие стоимости, не поддающиеся денежному измерению,

не могут получить количественную характеристику, а следовательно,

не могут быть отражены в бухгалтерском учете и внесены

в отчетный бухгалтерский баланс и другие формы финансовой

отчетности.

38

Количественное измерение (оценка) представляет собой методику

определения денежной суммы, по которой хозяйственные

операции, факты и события заносятся в регистры бухгалтерского

учета и обобщаются в финансовой отчетности. Для этого необходимо

выбрать денежную единицу и метод количественной

оценки объектов учета. В большинстве государств мира законодательно

предписывается составлять финансовую отчетность в

национальных денежных единицах. В России отчетность составляется

в рублях. При составлении финансовой отчетности по

МСФО применяется любая валюта, принятая в местах, куда

представляется такая отчетность.

Количественная оценка выражается в номинальных денежных

единицах, но в условиях повышенного уровня инфляции

вполне уместно делать поправку на общий индекс изменения

покупательной силы денег или выражать денежную величину в

постоянных единицах покупательной силы.

В Принципах предусматривается, что в финансовой отчетности

в разной степени и в различных комбинациях могут использоваться

несколько методов количественного измерения

стоимости.

Первоначальная стоимость, называемая в литературе исторической

стоимостью или фактической стоимостью, представляет

выражение стоимостного количественного значения того или

иного объекта бухгалтерского учета на основе фактической суммы

денежных средств, их эквивалентов, заплаченных при его

приобретении или начисленных при его изготовлении собственными

силами. Если объект приобретен в обмен на другие активы,

его первоначальная стоимость определяется по стоимости этих

других активов, переданных продавцу в ходе обменной операции.

В первоначальную стоимость могут быть включены транспортные

и любые иные расходы, связанные с приобретением данного

объекта.

Обязательства оцениваются по сумме начисленных либо полученных

денежных средств, их эквивалентов и иных выгод, приобретенных

в обмен на обязательство или ожидаемых выплат при

нормальном ходе дел, которые необходимы для погашения обязательства,

например, налогов, заработной платы и т.п.

Первоначальная стоимость — преимущественная стоимость,

применяемая для количественного измерения элементов финансовой

отчетности. Чаще всего она применяется в комбинации с

другими методами. Так, например, количественная величина то39

варно-материальных ценностей зачастую определяется по стоимости

реализации за вычетом торговых издержек, если она ниже

себестоимости, а стоимость ликвидных ценных бумаг — по реализационной

стоимости. В некоторых странах основные средства

периодически переоцениваются по их рыночной текущей стоимости.

Текущая стоимость, которую мы привыкли называть восстановительной,

представляет количественное выражение денежных

средств или их эквивалентов, которое пришлось бы выплатить в

данный момент при необходимости замены данного объекта имущества

новым.

Обязательства оцениваются по текущей стоимости, которая

представляет собой недисконтированную сумму денежных

средств, их эквивалентов, которая необходима для их погашения

в данный момент.

В качестве текущей стоимости чаще всего используют рыночную

стоимость объектов либо их аналогов. В сложных случаях —

экспертную оценку, основанную на изучении рыночной конъюнктуры

и иных факторов.

Стоимость реализации (погашения) составляет сумму денежных

средств или их эквивалентов, за которую тот или иной объект активов

(имущества) может быть  продан на рынке в ходе обычной

коммерческой операции. Иначе говоря, это цена продажи объекта

за вычетом торговых издержек. Стоимость реализации позволяет

определить величину упущенной выгоды в случае, если данный

объект не будет продан. Стоимость реализации определяется

также при наступлении срока ликвидации объекта.

Стоимость погашения обязательств определяется по недисконтированной

сумме денежных средств (их эквивалентов), которую

необходимо потратить для погашения обязательств при соблюдении

всех условий сделки при обычном развитии событий.

Справедливая стоимость — это сумма денежных средств, достаточная

для приобретения актива или исполнения обязательства

при совершении сделки между хорошо осведомленными,

действительно желающими совершить такую сделку, независимыми

друг от друга сторонами. В последние годы справедливая

стоимость все чаще применяется для оценки активов, в особенности

долгосрочных, в отчетном бухгалтерском балансе с отражением

разницы в отчете о прибылях и убытках. Применение

такой оценки предусматривается МСБУ-16 «Основные средства»,

МСБУ-17 «Аренда», МСБУ-38 «Нематериальные активы»,

40

МСБУ-39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»,

МСБУ-41 «Сельское хозяйство» и в ряде других стандартов.

Определение термина «справедливая стоимость» весьма идеализировано.

Оценить и признать справедливую стоимость на

практике не так просто, существенное влияние оказывает и субъективный

подход. МСФО указывают, что наилучшие условия для

оценки справедливой стоимости создает наличие активного рынка,

на котором совершаются регулярные сделки с однородными

товарами, в любое время можно найти продавца и покупателя,

желающих совершить сделку, информация о ценах доступна всем

заинтересованным лицам. Отсутствие активного рынка затрудняет

определение справедливой стоимости. МСФО допускают применение