Учет движения основных средств

      Общее представление о записях см. на рис. 4:

Рис. 4. Общая  схема учета приобретения объектов, вводимых капитальным строительством

     Поясним записи:

1. — отражены суммы, уплачиваемые:

а) продавцам (поставщикам) за приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента;

б) подрядчикам за строительно-монтажные  работы;

в) другим контрагентам за расходы, предусмотренные  сметой на строительство;

2. — отражены расходы, связанные с приобретением, доставкой и проч. оборудования, требующего монтажа;
3. — учтен НДС, предъявленный продавцами (поставщиками), подрядчиками и прочими контрагентами;
4. — отражены расходы на строительно-монтажные работы, выполненные хозяйственным способом;
5. — передано оборудование в монтаж;
6. — начислен НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом;
7. — отражены расходы на государственную регистрацию прав на недвижимость;
8. — введен объект в эксплуатацию;
9. — принят к налоговому вычету НДС.

      При этом инвентарная стоимость отдельного здания, сооружения и помещения складывается из затрат, а каждой единицы объектов, требующих монтажа, — из фактической себестоимости приобретения, затрат на строительно-монтажные работы и прочих расходов, связанных с капитальным строительством. Каждая единица оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря (предназначенных в качестве первого комплекта для вводимых объектов), а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, принимается к учету по фактической себестоимости их приобретения.

      Получение основных средств  в счет вклада в  уставный (складочный) капитал. Общее правило оценки основных средств, полученных в счет вклада в уставный (складочный) капитал, приведено в п. 9 ПБУ 6/01 — по денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. При учреждении акционерных обществ эта оценка не может быть выше оценки рыночной стоимости имущества, выполненной независимым оценщиком. Согласно ст. 34 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ привлечение независимого оценщика для оценки рыночной стоимости является обязательным.

      Это требование запрещает искусственно завышать оценку основных средств. В противном случае учредители могли бы произвольно завысить оценку имущества, а при последующей его амортизации создать псевдорасходы и тем самым скрыть прибыль. Наоборот, учредители имеют возможность занизить первоначальную оценку, что уменьшит последующие амортизационные начисления и тем самым увеличить прибыль.

      Первоначальная  стоимость основных средств, полученных в счет вклада в уставный капитал, формируется на счете 08 «Вложения во вне оборотные активы» и складывается из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками), расходов на доставку, если их несет учреждаемая организация, и других расходов, связанных с подготовкой объекта к эксплуатации. Кроме того, в акционерных обществах в первоначальную стоимость этих объектов могут быть включены расходы на оплату услуг независимого оценщика, если они оплачиваются учреждаемой организацией. Это отражается следующими бухгалтерскими записями по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»:

1. на сумму денежной оценки, согласованной учредителями (участниками), — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»);
2. на расходы по доставке и приведению объекта в состояние, пригодное для использования, — в корреспонденции со счетами расчетов, денежных средств и пр.;
3. на оплату услуг независимого оценщика, если они оплачиваются учреждаемой организацией, — в корреспонденции со счетами расчетов или денежных средств.

      Получение основных средств  по договору дарения (безвозмездно). Первоначальная стоимость основных средств, полученных по договору дарения (безвозмездно), формируется по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и складывается из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету, расходов на доставку, если они оплачиваются принимающей стороной, и других расходов, связанных с подготовкой объекта к использованию. Это отражается следующими бухгалтерскими записями:

1. на текущую рыночную стоимость поступившего основного средства — в корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 98 «Безвозмездные поступления»);
2. на расходы по Доставке и приведению объекта в состояние, пригодное для использования, — в корреспонденции со счетами расчетов, денежных средств и пр.

      В дальнейшем после ввода основного  средства в эксплуатацию (Дт 01, Кт 08) часть доходов будущих периодов (в сумме начисленной амортизации за отчетный период) признается доходами отчетного периода (Дт 98 «Доходы будущих периодов», Кт 91 «Прочие доходы и расходы»). Применение счета 98 «Доходы будущих периодов» позволяет «эффект дарения» — безвозмездно полученного дохода — растянуть на весь срок эксплуатации объекта, т. е. если вам подарили пальто и вы его будете носить пять лет, то стоимость (рыночная) в момент получения подарка не признается доходом того периода, когда вам вручили пальто, ибо это не разовый подарок, а поскольку он будет приносить пользу (как говорят ученые бухгалтеры — выгоду) в течение пяти лет, постольку и стоимость пальто надо разделить в нашем примере на пять, лет.

     И каждый последующий  год - подарка будет  относиться на доходы текущего отчетного периода.

      Таким образом, стоимость «подарка» капитализируется по активу как основное средство, подпадая под налог на имущество, и пассиву как доход будущих периодов. И затем, как мы отметили выше, стоимость объекта декапитализируется и по активу (Дт сч. 20, 25, 26, Кт сч. 02), и по пассиву (Дт сч. 98, Кт сч. 9.1).

      Поступление по результатам инвентаризации. Выявленные при инвентаризации неучтенные объекты основных средств или капитальных вложений принимаются к учету по рыночной стоимости, что отражается бухгалтерскими записями: Дт сч. 01 «Основные средства», Дт сч. 07 «Оборудование к установке», Дт сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», Кт сч. 91-1 «Прочие доходы».

      Получение основных средств  в совместную собственность. Если у одного и того же объекта имеется несколько собственников, то данный объект находится в совместной собственности. Отметим, что этот объект может находиться в каждый отдельно взятый момент времени во владении только одного собственника. Однако на счете 01 «Основные средства» следует показать у каждого собственника стоимость его доли данного основного средства.

      Отсюда следует, что каждый собственник амортизирует свою долю самостоятельно и по своим принятым в его учетной политике нормам и методам. Более того, каждый собственник может:

а) переоценить стоимость своей доли, но не само значение доли, если ее величина была установлена законом или предусмотрена в договоре;

б) заложит или продать свою долю собственности. При этом новый покупатель должен поставить на учет (по дебету счета 01)  объект по фактически уплаченной величине и именно ее и амортизировать. Но сама доля его собственности в совместном объекте остается неизменной.

1.4. Переоценка основных средств

      Организация в соответствии с теорией статического баланса имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. В последующем они переоцениваются регулярно, чтобы их стоимость существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

     Первоначальная  стоимость основных средств и  суммы начисленной амортизации могут переоцениваться двумя способами:

1. путем умножения первоначальной стоимости и суммы амортизации на повышающий (понижающий) индекс (индекс-дефлятор).
2. путем прямого пересчета исходя из документально подтвержденных рыночных цен. При этом амортизация пересчитывается пропорционально изменению стоимости объекта основных средств.

        Для подтверждения рыночных цен  используются: данные о ценах  на аналогичную продукцию, предоставленные в письменной форме организацией-изготовителем; сведения об уровне цен, полученные в органах государственной статистики, торговых инспекциях и организациях, имеющих такие сведения и расположенных на соответствующих территориях; информация об уровне цен, опубликованная в средствах массовой информации, специальной литературе, каталогах, рекламных объявлениях, пресс-релизах; экспертные заключения о рыночной стоимости однородных объектов основных средств.

      Сумма дооценки объекта основных средств  в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации, что отражается бухгалтерской записью: Дт сч. 01 «Основные средства», Кт сч. 83 «Добавочный капитал» — на сумму дооценки первоначальной стоимости; Дт сч. 83 «Добавочный капитал», Кт сч. 02 «Амортизация основных средств» — на сумму дооценки амортизации по объекту.

      Сумма уценки объекта основных средств  в результате переоценки относится  на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), что отражается следующим образом: Дт сч. 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)», Кт сч. 01 «Основные средства» — на сумму уценки первоначальной стоимости; Дт сч. 02 «Амортизация основных средств», Кт сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — на сумму уценки амортизации объекта.

      Более сложное правило отражения переоценки применяется в том случае, когда проводится дооценка основного средства, которое ранее уценивалось, и уценка была отнесена на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). В этом случае сумма дооценки в пределах суммы уценки (равная ей) относится на этот же счет, а дооценка — сверх этой суммы на добавочный капитал.

     Если  уценке основного средства предшествовала его дооценка, которая была отнесена на увеличение добавочного капитала, то сумма уценки в пределах суммы дооценки объекта (равная ей) относится в уменьшение добавочного капитала организации, а сверх нее — на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

     При выбытии объекта основных средств  сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на нераспределенную прибыль организации, т. е. происходит трансформация одной формы собственного капитала в другую: Дт сч. 83 «Добавочный капитал», Кт сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

     Процедура переоценки основных средств сложна в методологическом плане, трудоемка и, следовательно, дорогостояща. В настоящее время она не носит обязательного характера, поэтому важно оценить целесообразность ее проведения.

     В условиях инфляционной экономики при  стабильном росте цен дооценка стоимости  основных средств увеличивает величину амортизационных отчислений, а следовательно, уменьшает величину бухгалтерской прибыли. Амортизационная стоимость основных средств согласно ст. 257 НК РФ переоценке не подлежит, и, таким образом, в настоящее время переоценка не влияет на налогооблагаемую прибыль.

1.5. Выбытие основных средств

     Основные  средства могут выбывать из организации  по следующим причинам:

1. при списании в случае морального и физического износа;
2. в результате продажи;
3. как вклад по договору простого товарищества;
4. в результате безвозмездной передачи по договору дарения;
5. при передаче по договору лизинга;
6. по другим причинам.

     Физически изношенные и морально устаревшие основные средства, которые постоянно не используются на предприятии, подлежат списанию. В соответствии с п. 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы, связанные со списанием основных средств, отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета фиксируется остаточная стоимость основного средства и другие расходы, вызванные выбытием, по кредиту — поступления от списания основных средств (материалы, детали, узлы, агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, оприходованные по, текущей рыночной стоимости).

     Остаточная  стоимость выбывающего основного  средства выявляется на счете 01 «Основные средства» при списании суммы накопленной амортизации в дебет счета 01 с кредита счета 02 «Амортизация основных средств». С этой целью к счету 01 «Основные средства» может быть открыт субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации, что отражается бухгалтерскими записями: Дт сч. 01-1 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»), Кт сч. 01 «Основные средства» - на сумму первоначальной стоимости объекта; Дт сч. 02 «Амортизация основных средств», Кт сч. 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств») — на сумму начисленной амортизации по выбывающему объекту.