Налоги в экономической системе общества

     Налогообложение налогом на прибыль  организаций при  совершении операций с ценными бумагами. В связи с развивающимся характером российского рынка ценных бумаг законодательство в части правил налогообложения при совершении операций с ценными бумагами постоянно совершенствуется. В среднесрочной перспективе предполагается решить следующие проблемы, связанные с налогообложением налогом на прибыль при совершении организациями операций с ценными бумагами.

     а) Предлагается уточнить в налоговом  законодательстве порядок определения  рыночной цены ценной бумаги в случае ее реализации.

     В настоящее время из налогового законодательства следует, что все ценные бумаги (как  обращающие на организованном рынке, так  и не обращающиеся) в случае их реализации должны продаваться по рыночным ценам. При этом в Кодексе дано определение  рыночной цены и установлен механизм ее расчета.

     При отсутствии информации о рыночных ценах  у организаторов торговли на рынке  ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает в качестве рыночной цены интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов  торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей  сделки, если торги по этим ценным бумагам  проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

     Учитывая  значительные колебания рыночных цен  на фондовом рынке в течение года, следует рассмотреть вопрос о  возможности ориентироваться на торги, которые состоятся до конца  того отчетного периода, в котором  была заключена сделка с ценной бумагой, или сократить период, в течение  которого проводились торги, с 12 месяцев  до 30 дней¹³.

     Кроме того в настоящее время в Кодексе  не урегулирован вопрос с определением рыночной (расчетной) цены ценной бумаги при ее покупке или продаже  через международные электронные  системы, когда невозможно определить, на территории какой страны приобретена  бумага и каким образом определяется рыночная (расчетная) цена. В этой связи  следует рассмотреть вопрос о  признании рыночной цены по месту  продажи или по месту приобретения ценной бумаги.

     б) Внесение изменений в налоговое  законодательство, связанных с регулированием налогообложения при уступке  прав требования долга.

     В настоящее время готовится внесение изменений в законодательство в  части регулирования секьюритизации финансовых активов. Проект закона разработан в целях создания условий для  финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов юридических  лиц посредством эмиссии облигаций  или выпуска иных ценных бумаг (секьюритизация).

     В соответствии с указанным проектом закона будут созданы специализированные финансовые общества, предметом деятельности которых может быть только приобретение прав (требований) по обязательствам, осуществление  эмиссии облигаций, исполнение обязательств по которым обеспечивается за счет указанных прав (требований), а также  осуществление иных сделок, которые  носят вспомогательный характер по отношению к приобретению прав (требований) и осуществлению эмиссии  указанных облигаций. К вспомогательным  сделкам, в частности, предполагается отнести договор с управляющей  компанией, договор об оказании консультационных, юридических или бухгалтерских  услуг.

     Выдача  кредитов, займов и иных видов заимствований, с точки зрения гражданского законодательства, не признается ни товаром, ни работой, ни услугой, а проценты по ним признаются платой за пользование денежными  средствами. В связи с этим, возникает  проблема признания убытка от переуступки  права требования, например, по кредиту. Кредитные организации предоставляющие долгосрочные кредиты, скорее всего, не будут заинтересованы в переуступке прав требования по этим кредитам специализированным финансовым обществам, если не признавать убыток от такой переуступки.

     В целях создания условий для финансирования и (или) рефинансирования финансовых активов  юридических лиц с помощью  специализированных финансовых обществ  следует рассмотреть вопрос о  возможности признания в налоговых  целях убытка от переуступки прав требования долга по кредитам.

     в) В среднесрочной перспективе  в связи с реализацией приоритетных национальных проектов предполагается уделить внимание решению вопросов с налогообложением закладных, выпускаемых  в обеспечение ипотечных кредитов, поскольку в действующем налоговом  законодательстве эта проблема не урегулирована.

     В соответствии с действующим законодательством  закладная является именной ценной бумагой, которая составляется залогодателем  и выдается первоначальному залогодержателю  органом, осуществляющим государственную  регистрацию прав, после государственной  регистрации ипотеки. Таким образом, первичный залогодержатель (банк) не несет расходов на приобретение закладной, а лишь предоставляет кредит под  залог имущества, о чем и составлена закладная¹⁴.

     В настоящее время положениями  законодательства установлено, что  средства или иное имущество, которые  получены по договорам кредита или  займа, а также средства или иное имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований, не признаются доходом (расходом) в  целях налогообложения налогом  на прибыль. Таким образом, применение к закладным правил налогообложения  ценных бумаг при определении  налоговой базы по налогу на прибыль  приводит к возникновению проблема принятия к вычету расходов на приобретение самой закладной.

     Законодательством также установлено, что передача прав по закладной влечет последствия  уступки требований (цессии). Таким  образом, с одной стороны, закладная - это именная ценная бумага, а  с другой стороны, - передача прав по ней влечет последствия уступки  требования (цессии).

     Центральный банк Российской Федерации установил, что банки учитывают закладные  на счетах переуступки прав требования долга, а не на счетах учета финансовых вложений (ценных бумаг). При этом следует  отметить, что цена закладной определяется размером непогашенных обязательств. В отличие от прочих ценных бумаг, закладная имеет специальное  обеспечение, сохранение стоимости  которого прямо регламентировано законом. В этих условиях понятие цены закладной  соответствует размеру непогашенной суммы заимствования и невыплаченных  процентов, размер которых устанавливается  заранее, а сама закладная представляет собой стандартизированный договор  займа. Учитывая, что в основе договора ипотеки и закладной лежат  одни и те же отношения - отношения  займа, применять разные правила  налогообложения, руководствуясь исключительно  формальными основаниями (в рамках закладной договор займа приобретает  статус ценной бумаги), представляется нецелесообразным.

     Во  избежание различий в уровне налогообложения  по договору ипотеки и по закладной  целесообразно ввести соответствующие  специальные нормы в Налоговый  кодекс Российской Федерации, согласно которым закладную в целях  налогообложения следует рассматривать  как договор займа особого  вида. Налогообложение залога закладной  предполагается производить по тем  же правилам, по которым производится налогообложение самой закладной.

     В то же время ипотечные облигации (в отличие от закладной) обладают всеми признаками обычных эмиссионных  ценных бумаг. По ним допустимо определение  налоговой базы как разницы между  ценой приобретения и ценой реализации ценной бумаги. Однако в связи с  применением льготной налоговой  ставки по доходам по ипотечным облигациям у держателя ипотечной облигации  минимизированы финансовые риски и  искусственно повышена доходность. Экономическая  обоснованность такой льготы вызывает серьезные сомнения.

     г) Налогообложение операций с финансовыми  инструментами срочных сделок.

     Одним из наименее урегулированных вопросов налогового законодательства в части  налогообложения операций с ценными  бумагами являются вопросы, связанные  с налогообложением операций с финансовыми  инструментами срочных сделок. Согласно действующему налоговому законодательству под финансовыми инструментами  срочных сделок (сделок с отсрочкой  исполнения) понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении  базисного актива, в том числе  фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных  сделок, не предполагающие поставку базисного  актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости  от изменения цены или иного количественного  показателя базисного актива по сравнению  с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок  определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

     Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику  право самостоятельно квалифицировать  сделку, признавая ее операцией с  финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих  поставку предмета сделки (за исключением  операций хеджирования), к категории  операций с финансовыми инструментами  срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения¹⁵.

     Такое положение вещей позволяет признать по желанию налогоплательщика операцией  с финансовыми инструментами  срочных сделок любую сделку по поставке товара с отсрочкой платежа и, соответственно, применять к такой  сделке положения статей 301-305 Налогового кодекса, что не представляется целесообразным.

     Таким образом, представляется необходимым  в среднесрочной перспективе  рассмотрение вопроса о включении  в Налоговый кодекс более точного  определения финансовых инструментов срочных сделок, а также определения  перечня таких инструментов. Для  этого можно использовать документы, уже принятые Центральным банком РФ, который считает, что срочной  сделкой является сделка, исполнение которой (дата расчетов по которой) осуществляется сторонами не ранее третьего рабочего дня после дня ее заключения. При  этом под рабочими днями понимаются календарные дни, кроме установленных  федеральными законами выходных и праздничных  дней, а также выходных дней, перенесенных на рабочие дни решением Правительства  Российской Федерации.

     Необходимо  также отметить, что в настоящее  время в налоговом законодательстве рассмотрены только три вида срочных  сделок: фьючерсные, опционные, форвардные контракты. При этом налоговое законодательство не регламентирует порядок налогообложения  при сделках СВОП.

     В рамках совершенствования налогового законодательства по налогообложению финансовых инструментов срочных сделок в среднесрочной перспективе представляется целесообразным установление обязанности для налогоплательщиков по ведению налогового учета обязательств и требований по срочным контрактам в разрезе видов следующих видов контрактов:

• форвард (forward);
• фьючерс (futures);
• расчетный форвард (index forward);
• опцион (option);
• срочная часть сделки своп (swap);
• срочная часть сделки репо (repo).

     Также в налоговое законодательство следует  внести изменения в части определения  налогооблагаемой базы по опционам (например, в части принятия к вычету опционной  премии в случае, если нет исполнения сделки) и сделкам СВОП. Необходимо также определиться с возможностью принятия убытков по сделкам СВОП в целях налогообложения¹⁶.

     Заключение

            Принимая во внимание тот факт, что Россия является не первой страной, строящей рыночную экономику, при формулировании концепции налоговой реформы представляется целесообразным использовать опыт стран Европы, Азии, Америки, достигших наибольших успехов. Если сравнить ситуацию в России с другими странами, то видно, что практически во всех случаях налоговые реформы за рубежом проводились "плановым" порядком, при достижении высокого уровня консенсуса в обществе и не сопровождались сменой политического режима или государственного устройства. Все эти реформы долго готовились, их проведению сопутствовали условия сравнительно стабильной экономики, любые изменения в налоговом законодательстве тщательно отрабатывались и отшлифовывались, при обязательном привлечении к этому процессу представителей налогоплательщиков и практикующих налоговых юристов, что затем и сказалось на успешной и достаточно гладкой адаптации к налоговым новшествам всех участников налоговых отношений.

     Формирование  налоговой политики России, результатом  которой стала радикальная реорганизация  налоговой системы страны, велось под знаком принятых без обсуждения следующих постулатов:

     а) налоговая система ведущих западных стран является образцом эффективности  и стимулирующего воздействия на экономическое развитие;

     б) при ее копировании она окажется столь же эффективной и стимулирующей  и для российских условий;

     в) конечным итогом и целью формирования налоговой системы России является принятие Налогового кодекса.

     В соответствии с этими убеждениями  в российские условия были перенесены целые блоки, составляющие основу западной налоговой системы: массовое декларирование доходов гражданами (хотя в западных странах получатели мизерных доходов  не только не подают декларации, но и  вообще не признаются плательщиками  подоходного налога); НДС (бремя которого в российском варианте, в основном, возлагается на производственные предприятия); система широкого социального обеспечения (с невероятно высокими, даже по западным меркам, ставками социальных налогов  и сборов) и налог на прибыли  корпораций (значение которого в большинстве  западных стран сейчас сознательно  и целенаправленно снижается  и который в ряде ведущих странах  мира хотят просто отменить).