История возникновения и этапы развития аудита

Если же бухгалтером фирмы является высококвалифицированный специалист, знающий экономику и право, который наладил четкую регистрацию и хранение всех документов, своевременную запись операций на счетах, ведение аналитического учета и регулярное проведение инвентаризации, в этом случае можно говорить о высокоэффективной системе внутреннего контроля.

Оценив систему внутреннего контроля (СВК) фирмы как высокоэффективную, аудитор может сократить время проверки, заменив сплошной аудит выборочным, но это уменьшение должно быть строго аргументированным.

Понятие СВК дано в  НСА 400. Под риском средств контроля (контрольным риском) понимают вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений.

Степень этого риска аудитор может определить так же, как и при оценке чистого риска, субъективно на этапе планирования аудита.

Надежность средств контроля и риск средств контроля являются взаимодополняющими категориями:

а) высокой надежности соответствует низкий риск;

б) средней надежности соответствует средний риск;

в) низкой надежности соответствует высокий риск.

Аудитор обязан в ходе аудита изучить и оценить систему внутреннего контроля экономического субъекта, контрольную среду и отдельные средства контроля, что следует делать не менее чем в три следующих этапа:

а) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

в) подтверждение достоверности оценки надежности системы внутреннего контроля.

Для оценки риска средств контроля аудитор должен применять специальные аудиторские процедуры, называемые тестированием средств контроля.

Тестирование средств контроля имеет своей целью убедить аудитора в том, что:

1. надежно работают предусмотренные на предприятии системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля и эти системы способны эффективно препятствовать появлению существенных искажений бухгалтерской отчетности и выявлять их;
2. средства контроля работают с одинаковой эффективностью на протяжении всего отчетного периода.

Тестирование средств контроля может включать в себя:

• проверку документов, отражающих проведение финансово-хозяйственных операций, и получение в связи с этим аудиторских доказательств того, что средства контроля функционировали надлежащим образом;
• опросы и наблюдение за оформлением операций с целью получить аудиторские доказательства функционирования средств контроля в случаях, когда невозможно получить прямые документальные подтверждения этого;
• использование результатов других аудиторских процедур для получения данных о работоспособности средств контроля.

При анализе результатов тестирования средств контроля аудитор обязан принимать во внимание, что некоторые средства контроля могут быть эффективны в целом, но не быть эффективными в отдельные периоды времени. Это может быть связано со следующими факторами:

а) кратковременной замены учетного работника, ответственного за осуществление данного средства контроля, в связи с отпуском или болезнью;

б) особенностью работы бухгалтерии экономического субъекта, связанной с сезонными периодами работы повышенной интенсивности;

в) появлением ошибок, имеющих единичный и случайный характер.

Аудитор обязан принимать эти факторы во внимание, анализировать отрицательные результаты тестирования средств контроля и планировать с учетом этого свои аудиторские процедуры.

3. Риск необнаружения.

Под риском необнаружения понимают вероятность того, что применяемые аудитором в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности либо в совокупности.

Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора, он зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

Аудитор обязан на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля определить допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом минимизации риска необнаружения спланировать соответствующие аудиторские процедуры.

Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля:

а) высокие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы снизить, насколько возможно, величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения;

б) низкие значения внутрихозяйственного риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.

В случае, если аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан:

а) модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути;

б) увеличить затраты времени на проверку;

в) повысить объемы аудиторских выборок.

Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций до приемлемого уровня, это может служить для аудитора основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского заключения, отличного от безусловно-положительного.

Степень риска необнаружения определяется на основе данных о внутрихозяйственном риске и контрольном риске, чем выше внутрихозяйственный и контрольный риск, тем к меньшему уровню необходимо свести риск необнаружения, и, наоборот, при низком уровне внутрихозяйственного и контрольного риска можно допустить сравнительно высокий риск необнаружения.

Уровень риска необнаружения отражен на пересечении строки, где указан уровень внутрихозяйственного риска, и столбца, где указан уровень риска средств контроля.

Уровень риска необнаружения определяет набор аудиторских процедур и возможность применения выборки на тех или иных участках аудиторской проверки.

Если риск необнаружения должен быть сведен к минимальной величине, то предусматривается максимальный набор различных аудиторских процедур и организация по возможности сплошной проверки большинства хозяйственных операций.

Если же риск необнаружения можно допустить как высокий, то применяется ограниченное количество аудиторских процедур и используются все те возможности, которые дают выборочные исследования.

Например, чистый риск оценен аудитором как высокий, риск средств контроля как средний. В этих условиях допустим риск необнаружения ниже среднего (его уровень отражен на пересечении строки, где указан уровень внутрихозяйственного риска, и столбца, где указан уровень риска средств контроля).

 

 

4. Системы бухгалтерского учета  и внутреннего контроля"

Система бухгалтерского учета" - совокупность правил и учетных записей экономического агента, посредством которых происходит обработка операций с целью ведения финансового учета. С помощью данной системы идентифицируют, накапливают, анализируют, рассчитывают, классифицируют, регистрируют и обобщают, а также отражают в финансовой отчетности хозяйственные операции и другие события экономического агента.

Система внутреннего контроля" - совокупность политики и процедур, принятых руководством экономического агента с целью обеспечения организованного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, включая строгое соблюдение требований политики руководства, сохранность активов, предотвращение и обнаружение случаев обмана и ошибки, точность и полноту учетных записей, а также своевременную подготовку надежной финансовой информации.

Внутренний контроль, имеющий отношение к системе бухгалтерского учета, связан с достижением таких целей, как:

• Осуществление операций в соответствии с общим или специальным санкционированием руководства.

• Своевременный точный учет всех операций и других событий на соответствующих счетах и в должном отчетном периоде таким образом, чтобы это позволило подготовить финансовую отчетность в соответствии с установленными требованиями, предъявляемыми к ней.

• Возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства.

• Сопоставление, с разумной регулярностью, учетных и фактических данных об активах, имеющихся в наличии, и принятие соответствующих мер относительно любых расхождений.

Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут представить руководству убедительные доказательства того, что цели достигнуты, ввиду свойственных им ограничений. Такие ограничения включают:

• Обычное требование руководства, чтобы расходы на осуществление внутреннего контроля не превышали ожидаемых выгод.
• Направленность большей части политики процедур внутреннего контроля в сторону обычных, а не редких операций.
• Потенциальная возможность допущения ошибки субъективного характера по причине небрежности, рассеянности, ошибок в суждении и неверного понимания инструкций.
• Возможность обхода требований системы, внутреннего контроля посредством сговора члена руководства или сотрудника экономического агента со сторонами за пределами или в рамках экономического агента.
• Возможность того, что сотрудник, ответственный за осуществление внутреннего контроля, может злоупотреблять своими обязанностями, например, член руководства, подавляющий (игнорирующий) внутренний контроль.
• Возможность того, что процедуры могут стать неадекватными вследствие изменения условий, а также того, что соблюдение процедур может ухудшиться.

При достижении понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудита, аудитор приобретает знания о структуре систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и их функционировании. Например, аудитор может провести "сквозную" проверку, то есть проследить прохождение нескольких операций через всю систему бухгалтерского учета. Если выбранные операции являются типичными операциями, которые проходят через систему бухгалтерского учета, то такая процедура может рассматриваться как часть тестирования внутреннего контроля. Характер и объем сквозных проверок, проведенных аудитором, сами по себе не предоставляют достаточных и уместных аудиторских доказательств в поддержку оценки риска контроля на уровне ниже, чем высокий.

Характер, время проведения и объем процедур, выполняемых аудитором с целью достижения понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, будут изменяться в зависимости от ряда факторов, в том числе:

• Масштабов и сложности бизнеса экономического агента, а также применяемой компьютерной системы.
• Соображений существенности.
• Типа применяемой системы внутреннего контроля.
• Характера документации экономического агента по отдельным аспектам внутреннего контроля.
• Аудиторской оценки неотъемлемого риска.

Как правило, понимание аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, важное для аудита, достигается на основании предыдущего опыта работы с экономическим агентом и дополняется:

(а) запросами соответствующему  руководству, среднему руководящему персоналу и другим сотрудникам на различных уровнях организационной структуры экономического агента, вместе со ссылками на документацию, например, должностные и другие внутренние инструкции, схемы документооборота;

(b) изучением документов и записей, генерированных системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

(с) наблюдением за деятельностью  и операциями экономического  агента, включая наблюдение за  организацией компьютерной обработки данных, руководством и характером обработки операций.

Аудитор должен получить представление о системе бухгалтерского учета, достаточное для определения и понимания:

(а) основных групп операций, осуществляемых экономическим агентом;

(b) способа совершения этих операций;

(с) важных бухгалтерских  записей, а также оправдательных документов и статей финансовой отчетности;

(а) процесса ведения бухгалтерского  учета с начала совершения важных операций и других событий до момента составления финансовой отчетности. /

Аудитор должен отразить в аудиторских рабочих документах:

(а) достигнутый уровень  понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического агента;

(b) оценку риска контроля. Когда риск контроля оценивается на уровне ниже, чем высокий, аудитору также следует документально обосновать свои выводы.

Для документирования информации, имеющей отношение к системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля, могут быть использованы различные методы. Выбор конкретного метода является предметом аудиторского суждения. Обычными методами, применяемыми по отдельности или в совокупности, являются описания, вопросники, контрольные листы и схемы документооборота. Масштаб и сложность бизнеса экономического агента, а также характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического агента оказывают влияние на форму и объем этой документации. Как правило, чем сложнее системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического агента и чем объемнее аудиторские процедуры, тем более обширной будет документация аудитора.

 

 

 

5. взаимосвязь МЕЖДУ УРОВНЕМ СУЩЕСТВЕННОСТИ  И АУДИТОРСКИМ РИСКОМ. страхование ОТВЕТСТВЕННОСТИ АУДИТОРОВ И АУДИТОРСКИХ ФИРМ

При планировании аудита аудитор обязан учесть факторы, которые могут вызвать существенные искажения бухгалтерской отчетности. На основе анализа того, какое значение уровня существенности принимает аудитор для проверки и каковы особенности остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, аудитор обязан решить, какие статьи учета он будет изучать особенно внимательно и в каких случаях будет применять аудиторскую выборку и (или) аналитические процедуры с тем, чтобы снизить общий аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.