История возникновения и этапы развития аудита

Программа аудита

Аудитор должен разработать и документально оформить программу аудита, определяющую характер, время проведения и объемы запланированных аудиторских процедур, необходимых для выполнения общего плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для ассистентов, привлеченных к аудиту, а также средство документирования, и контроля за надлежащим выполнением работ. Программа аудита также может содержать цели аудита в отношении различных областей аудита и сроки проведения работ для каждой области или отдельных аудиторских процедур.

При подготовке программы аудита аудитору следует учитывать оценки неотъемлемого риска и риска контроля, а также необходимый уровень уверенности, обеспечиваемый процедурами по существу Аудитору также следует принимать во внимание время проведения тестов контроля и осуществления процедур по существу, координацию любой помощи, ожидаемой от экономического агента, возможность привлечения сотрудников аудиторской организации, а также участие других аудиторов и экспертов в процессе аудита. При разработке программы аудита также могут быть рассмотрены более детально и другие вопросы.

План аудита и программу аудита следует пересматривать по мере необходимости в процессе проведения аудита. Планирование осуществляется непрерывно в зависимости от изменения условий и неожиданных результатов аудиторских процедур. Причины значительных изменений программы и общего плана аудита следует документировать.

 

 

4. Оценка материальности (существенности) в аудите

Под материальностью (существенностью) в аудите, согласно НСА320 «Существенность в аудите», понимается предельно допустимый уровень возможного искажения отдельной статьи или финансового показателя в отчетности, а также финансовых результатов в целом, или максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение. Оценка материальности зависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента с учетом объема и специфики его деятельности.

Для оценки материальности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и тех решениях, которые могут приниматься на ее основе, чтобы определить соотношения неправильности отчета и принятия этих решений. Суждение аудитора о степени материальности достаточно субъективно и требует от него значительного профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, а также особенностей экономической и социальной среды.

Понятия материальности и риска используются в качестве основы методологии и инструмента планирования аудита. В начале проверки аудитор должен решить, какую общую сумму ошибки можно считать материальной. Такое предварительное суждение о приемлемом уровне материальности позволяет аудитору организовать процесс сбора необходимых доказательств. При этом принимается допущение, что число аудиторских доказательств обратно пропорционально установленному уровню ошибки.

Предварительно устанавливаемый уровень материальности зависит от размера компании, величины чистой прибыли до налогообложения, стоимости текущих активов, общей стоимости активов, текущих обязательств, величины капитала. Уровень материальности устанавливается для каждого из этих показателей. Однако не все ошибки и обстоятельства можно оценить количественно. Имеется в виду, например, нежелание клиента раскрывать определенного рода информацию, ограничение возможности проверки тех или иных статей, незаконный характер операций, нарушение условий контракта. На уровень материальности влияют и некоторые другие факторы. Например, для случайных ошибок уровень материальности может быть установлен выше, чем для преднамеренного искажения отчетности (так как для пользователей очень важен факт честности и надежности руководства), или для ошибок, связанных с нарушением обязательств по контрактам (так как последствия этого нарушения могут оказать значительное влияние на финансовую отчетность).

При оценке материальности, аудитор использует два основных подхода.

1. Индуктивный подход основан на определении материальности отдельных статей отчетности, а затем и общей материальности в целом. Например, устанавливается допустимая ошибка по показателям финансовой отчетности, представляющим наибольший интерес для пользователей и определяющим финансовое состояние и финансовые возможности клиента. При этом ошибка в 10000 леев может быть несущественной для дебиторской задолженности, но существенной для налогооблагаемой прибыли.

2. Дедуктивный подход основан на определении общей величины допустимой ошибки и последующем распределении ее между статьями отчетности. Это распределение носит условный характер, но может помочь аудитору принять решение, какие данные и в каком объеме следует собрать в отношении разных счетов, чтобы минимизировать издержки. Общая допустимая ошибка не должна превышать суммы ошибок по отдельным счетам. В противном случае аудитор должен или изменить предварительное суждение о ее величине, или собрать дополнительные доказательства с целью изменения составляющих ее частных ошибок, или представить условно положительное или отрицательное заключение.

Конечная цель аудитора при выявлении ошибок — оценить их влияние на достоверность отчетности во всех существенных отношениях.

Аудитор должен отметить наличие ошибок в своих рабочих документах, в письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита и поставить об этом в известность руководителей, работников бухгалтерии и других должностных лиц. (НСА 320).

Если ошибок выявилось больше, чем аудитор предполагал перед началом проверки, то следует уточнить объем и характер применяемых аудиторских процедур.

Если выявленные аудитором искажения исправлены, об этом делается пометка в рабочих документах, если нет, то указывается, по какой причине и какие это имеет последствия.

Для того чтобы у аудитора не было сомнений в том, какой вариант поведения выбрать, размер ошибки, не влияющий на достоверность отчетности в проверяемом периоде (величина существенности ошибки), может быть оговорен с администрацией фирмы на стадии планирования аудиторской проверки.

 

 

5. Аудиторские  доказательства

В соответствии с НСА 500 аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства для формирования обоснованных выводов, на которых базируется аудиторское мнение.

Аудитору следует получить аудиторские доказательства относительно следующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля:

а) структура: системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля имеют соответствующую структуру, предназначенную для предотвращения и/или обнаружения и исправления существенных искажений;

b) функционирование: системы существуют и эффективно функционировали в течение соответствующего периода времени.

При получении аудиторских доказательств в процессе проведения процедур по существу аудитор должен принять во внимание достаточность и уместность этих доказательств наряду с любыми доказательствами, полученными в ходе тестирования внутреннего контроля, с целью подтверждения качественных аспектов финансовой отчетности.

Качественные аспекты финансовой отчетности - это утверждения руководства, четко выраженные или подразумеваемые в финансовой отчетности и подразделяемые на следующие категории:

(а) наличие (существование) - актив или обязательство существуют на определенную дату;

(Ь) права и обязанности (признание) - активы или обязательства на определенную дату признаны в соответствии с установленными требованиями:

(с) правдивость • в течение отчетного периода хозяйственная операция или событие в действительности произошли у экономического агента;

(а) полнота - все активы, обязательства, операции или события отражены в учете и раскрыты в соответствии с установленными требованиями;

(е) оценка - актив или обязательство оценены в соответствии с установленными требованиями;

(f) измерение - хозяйственная операция или событие учтены с достаточной степенью точности и доходы или расходы отнесены на соответствующие отчетные периоды в соответствии с установленными требованиями;

(g) представление и раскрытие - статья финансовой отчетности, раскрыта, классифицирована и описана в соответствии с установленными требованиями.

Как правило, аудиторские доказательства должны быть получены по каждому качественному аспекту финансовой отчетности. Аудиторские доказательства относительно одного качественного аспекта, например, наличия товарно-материальных запасов не восполнят отсутствия доказательств относительно другого качественного аспекта, например, их оценки. Характер, сроки проведения и объем процедур по существу меняются в зависимости от качественных аспектов. Процедуры могут обеспечить аудиторские доказательства в отношении нескольких качественных аспектов, например, проверка взыскания сумм дебиторской задолженности может предоставить аудиторские доказательства относительно как наличия, так и оценки дебиторской задолженности.

Надежность аудиторских доказательств зависит от их:

а) источника (внутреннего и/или внешнего);

b) характера (наглядного, документального или устного).

Несмотря на то, что надежность аудиторских доказательств зависит от конкретных обстоятельств, при которых они получены, при оценке надежности аудиторских доказательств могут использоваться следующие обобщения:

• внешние аудиторские доказательства (например, информация, полученная от третьей стороны) более надежны, чем внутренние аудиторские доказательства;
• внутренние аудиторские доказательства являются более надежными, если соответствующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля функционируют эффективно;
• аудиторские доказательства, полученные самим аудитором, являются более надежными, чем аудиторские 'доказательства, полученные от клиента;
• аудиторские доказательства в письменной форме являются более надежными, чем аудиторские доказательства в устной форме.

Достаточность и уместность - взаимосвязанные понятия, относящиеся к аудиторским доказательствам, полученным в результате как тестирования внутреннего контроля, так и процедур по существу. Достаточность является количественной характеристикой аудиторских доказательств. Уместность является качественной характеристикой и определяет значимость доказательств относительно конкретных качественных аспектов финансовой отчетности, а также надежность этих доказательств. Обычно аудитор полагается на аудиторские доказательства, являющиеся скорее убеждающими, нежели убедительными, и потому пытается получить разноплановые доказательства из различных источников для подтверждения одного и того же качественного аспекта финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства более убедительны, если разноплановые доказательства, или доказательства, полученные из различных источников, не противоречат друг другу. В таких случаях, аудитор может добиться более высокого суммарного уровня доверия, по сравнению с уровнем доверия при рассмотрении аудиторских доказательств по отдельности. Если же аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого источника, то может возникнуть необходимость выполнения дополнительных процедур для устранения такого несоответствия.

Аудитору необходимо учитывать соотношение между расходами на получение доказательств и полезностью полученной информации. Однако вопрос сложности и расходов не является сам по себе веским основанием для отказа от применения необходимой, процедуры.

Когда возникают серьезные сомнения по какому-либо существенному качественному аспекту финансовой отчетности, аудитор должен попытаться получить достаточные и уместные аудиторские доказательства для устранения таких сомнений. Если достаточные и уместные аудиторские доказательства получить не удается, аудитор должен выразить условное мнение или отказаться от выражения мнения.

Процедуры получения аудиторских доказательств

Аудитор получает аудиторские доказательства с помощью одной или нескольких аудиторских процедур:

изучения, наблюдения, запроса и подтверждения, пересчета и аналитических процедур. Время проведения аудиторских процедур будет зависеть, в том числе, от периодов, когда соответствующие аудиторские доказательства могут быть получены.

Изучение

Изучение заключается в исследовании записей, документов или материальных активов Изучение записей и документов позволяет получить аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также эффективности процедур внутреннего контроля. Существуют три основные категории документированных аудиторских доказательств, имеющих различную степень надежности для аудитора:

(а) документированные аудиторские  доказательства, созданные и представляемые третьими сторонами;

(b) документированные аудиторские доказательства, созданные третьими сторонами и представляемые экономическим агентом; и

(с) документированные аудиторские  доказательства, созданные и представляемые экономическим агентом.

Изучение материальных активов предоставляет надежные аудиторские доказательства в отношении наличия таких активов, однако необязательно информацию об их владельце или стоимости.

 

Наблюдение

Наблюдение заключается в отслеживании процедур или процессов, выполняемых другими лицами например, участие в инвентаризации проводимой персоналом экономического агента или наблюдение за процедурами контроля, не требующими документирования.

Запрос и подтверждение

Запрос состоит в обращении за информацией к компетентным лицам экономического агента или третьим сторонам. Запросы могут варьировать от официальных письменных, адресованных третьим сторонам, до неофициальных устных, адресованных персоналу экономического агента. Ответы на запросы могут предоставить аудитору информацию, которой он ранее не обладал, или обеспечить подтверждающими аудиторскими доказательствами.

Подтверждение - ответ на запрос с целью подтверждения учетной информации Например, аудитор обычно запрашивает подтверждения дебиторской задолженности.

 

 

6. Мошенничество и ошибки

Соблюдая требования НСА 240    "ОБМАН И ОШИБКА"в ходе аудиторской проверки аудитор выполняет определенные процедуры для получения гарантии того, что бухгалтерская и иная финансовая отчетность правильно отражает реальное финансовое положение клиента. Тем не менее, некоторые искажения отчетности могут остаться незамеченными.

Любое подозрение аудитора о возможном мошенничество или ошибке, которые могут привести к материальным искажением отчетности, заставляет аудитора расширить процедуры подтверждения, чтобы рассеять свои сомнения или подтвердить подозрения. Ответственность за выявление и обоснование определений мошенничества или ошибки несет аудитор. Ответственность за факт мошенничества или ошибки возлагается на виновных и на руководство компании.