- характер и сложность деятельности
аудируемого лица;
- характер аудиторского задания;
- требования, предъявляемые к аудиторскому
заключению;
- необходимость давать указания
работникам аудитора, осуществлять
за ними текущий контроль и
проверять выполненную ими работу;
- характер и состояние систем
бухгалтерского учета и внутреннего
контроля аудируемого лица;
- конкретные методы и приемы,
применяемые в процессе проведения
аудита.
Рабочие документы должны быть составлены
и систематизированы таким образом, чтобы
отвечать обстоятельствам каждой конкретной
аудиторской проверки и потребностям
аудитора в ходе ее проведения. В целях
повышения эффективности подготовки и
проверки рабочих документов рекомендуется
разработать в аудиторской организации
типовые формы документации. Такая стандартизация
документирования облегчает поручение
работы подчиненным и одновременно позволяет
надежно контролировать результаты выполняемой
ими работы.
Рабочие документы обычно содержат:
- информацию, касающуюся организационно-правовой
формы и организационной структуры
аудируемого лица;
- выдержки или копии необходимых
юридических документов, соглашений,
протоколов;
- информацию об отрасли, экономической
и правовой среде, в которой
аудируемое лицо осуществляет
свою деятельность;
- информацию, отражающую процесс
планирования, включая программы
аудита и любые изменения к
ним;
- доказательства понимания аудитором
систем бухгалтерского учета
и внутреннего контроля;
- доказательства, подтверждающие
оценку неотъемлемого риска, уровня
риска применения средств контроля
и любые корректировки этих
оценок;
- доказательства, подтверждающие
факт анализа аудитором работы
аудируемого лица по внутреннему
аудиту и сделанные аудитором
выводы;
- анализ финансово-хозяйственных
операций и остатков по счетам
бухгалтерского учета;
- анализ наиболее важных экономических
показателей и тенденций их
изменения;
- сведения о характере, временных
рамках, объеме аудиторских процедур
и результатах их выполнения;
- доказательства, подтверждающие, что
работа, выполненная работниками
аудитора, осуществлялась под контролем
квалифицированных специалистов
и была проверена;
- сведения о том, кто выполнял
аудиторские процедуры, с указанием
времени их выполнения;
- подробную информацию о процедурах,
примененных в отношении финансовой
(бухгалтерской) отчетности подразделений
и (или) дочерних предприятий, проверявшихся
другим аудитором;
- выводы, сделанные аудитором, по
наиболее важным вопросам аудита,
включая ошибки и необычные
обстоятельства, которые были выявлены
аудитором в ходе выполнения
процедур аудита, и сведения о
действиях, предпринятых в связи
с этим аудитором;
- копии финансовой (бухгалтерской)
отчетности и аудиторского заключения
и т. п.
Документы, входящие в состав рабочей
документации, должны иметь:
- заголовок с указанием наименования
проверяемой организации;
- назначение рабочего документа;
- дату срок выполнение аудиторской
проверки;
- ссылку на источник сведений;
- порядковый номер;
- подпись аудитора, дату.
Сведения в рабочей документации строго
конфиденциальны и не подлежат разглашению.
Рабочие документы - собственность аудитора
(аудиторской организации). Однако, часть
документов и выдержки из них могут быть
предоставлены по усмотрению аудитора
аудируемому лицу. Они не могут заменить
бухгалтерские записи.
Рабочая документация комплектуется
в папки и хранится в архиве не менее пяти
лет. При ее гибели назначается служебное
расследование с последующим составлением
акта.[6,с. 88]
1.4. Понятие и этапы аудиторской
выборки
Федеральное правило (стандарт)
аудиторской деятельности, разработанное
с учетом международных стандартов аудита,
устанавливает единые требования к выборочным
проверкам в аудите, а также к методам
отбора элементов, подлежащих проверке
с целью сбора аудиторских доказательств.
При разработке процедур аудита
аудиторская организация или индивидуальный
аудитор должны определить надлежащие
методы отбора элементов, подлежащих проверке
при сборе аудиторских доказательств
для достижения целей аудиторских тестов.
Для рассмотрения выборки в
аудите необходимо определиться с применяемой
терминологией по данному вопросу в отношении
видов ошибок (табл.1.1), изучаемой совокупности,
риска выборки.
В отношении изучаемой совокупности
в аудите различают понятия генеральной
совокупности, элементов выборки и стратификации.
Генеральная совокупность представляет
собой полный набор элементов, из которых
аудитор проводит выборку для того, чтобы
сделать выводы. Она должна быть надлежащей
с точки зрения цели процедуры выборки,
а также полной.
Элементы выборки — индивидуальные
элементы, отражаемые в учете и составляющие
генеральную совокупность.
Аудитор может подразделить
генеральную совокупность на страты, т.е.
подмножества. В таком случае каждая страта
проверяется отдельно. Процесс деления
генеральной совокупности на страты, каждая
из которых представляет собой группу
элементов выборки со сходными характеристиками,
называется стратификацией. При стратификации
аудитору необходимо обеспечить, чтобы
каждый элемент выборки мог быть включен
только в одну страту. Ошибки, различаемы
в аудиторской выборке отражены в таблице
1.1.в приложении 3
Риск выборки возникает, когда вывод аудитора,
сделанный на основе отобранной совокупности,
отличается от вывода при применении идентичных
процедур аудита к генеральной совокупности
в целом.
В аудите различают два типа рисков выборки.
Риск первого типа представляет собой
риск того, что аудитор сделает следующие
заключения:
- риск средств внутреннего
контроля ниже, чем в действительности
(при выполнении тестов средств внутреннего
контроля);
- существенной ошибки не существует,
вопреки тому, что в действительности
она есть (при выполнении аудиторских
процедур проверки по существу).
Риск данного типа оказывает
влияние на надежность аудита и с большой
степенью вероятности может привести
к ненадлежащему аудиторскому мнению.
Риск второго типа представляет
собой риск того, что аудитор придет к
следующим выводам:
- риск средств внутреннего
контроля выше, чем в действительности
(при выполнении тестов средств внутреннего
контроля);
- имеет место существенная
ошибка, тогда как в действительности
ее не существует (при выполнении аудиторских
процедур проверки по существу).
Риск такого типа оказывает
влияние на эффективность аудита, поскольку
он обычно приводит к дополнительной работе
по установлению того, что первоначальные
выводы были неверны.
Различают следующие
виды выборки:
- представительная (репрезентативная) — элементы
ее генеральной совокупности имеют равную
вероятность быть отобранными;
- непредставительная (нерепрезентативная) — элементы
ее генеральной совокупности не имеют
равную вероятность быть отобранными.
Аудитор полагается на свое профессиональное
суждение при отборе элементов.
Элементами выборки могут быть
натуральные объекты (например, первичные
учетные документы) или показатели в денежном
выражении.[3]
Для построения выборки аудитор
определяет метод отбора элементов, который
будет использоваться при тестировании
с целью получения аудиторских доказательств.
В соответствии с Федеральным правилом
(стандартом) «Аудиторская выборка» различают
следующие методы отбора элементов:
1.Отбор всех элементов (сплошная
проверка);
2.Отбор специфических (определенных)
элементов;
3.Отбор отдельных элементов
(формирование аудиторской выборки).
Первый метод отбора не применяют
при проведении тестов средств внутреннего
контроля, его используют в отношении
аудиторских процедур проверок по существу.
Сплошная проверка целесообразна в следующих
случаях:
- генеральная совокупность
состоит из небольшого числа элементов
наибольшей стоимости;
- неотъемлемый риск и риск средств
контроля являются высокими, а другие
средства не позволяют получить достаточные
надлежащие аудиторские доказательства;
- повторяющийся характер расчетов
или иных процессов, осуществляемых с
помощью компьютерной системы бухгалтерского
учета, делает сплошную проверку эффективной
с точки зрения соотношения затрат и результатов.
Второй метод предполагает
отбор специфических элементов. Различают
специфические элементы наибольшей стоимости
и ключевые элементы. К элементам наибольшей
стоимости относят суммы сальдо счетов,
которые превышают планируемую степень
точности, т.е. уровень существенности.
При определении ключевых элементов аудитор
отбирает сальдо счетов, существенных
качественно, т.е. элементы, по которым
возможна наибольшая вероятность наличия
ошибки или искажения, и элементы существенные
количественно, т.е. элементы (например,
месяцы), имеющие наибольший оборот по
данному счету в отчетном периоде. При
использовании данного метода осуществляется
построение непредставительной выборки,
в связи с чем результаты, полученные по
отобранным элементам, не могут быть экстраполированы
на всю совокупность.
Третий метод представляет
собой отбор элементов для построения
представительной выборки. Прежде чем
отобрать элементы, необходимо определить
объем выборки.[3]
Объем выборки определяют с
применением специальных формул теории
вероятности и математической статистики
либо на основе профессионального суждения
аудитора. В этом случае аудитор должен
проанализировать, снижен ли риск выборки
до приемлемо низкого уровня. Чем ниже
риск, связанный с использованием выборочного
метода, который готов принять аудитор,
тем больше необходимый объем выборки
(табл.1.2).Приложение 3.
Выборка является основой тестирования
средств внутреннего контроля и процедур
проверки по существу. В приложении 1 определены
факторы, влияющие на объем отобранной
совокупности для тестирования средств
внутреннего контроля, которые должны
рассматриваться вместе (табл. 1.3.Приложение.4)
При определении элементов
выборки для отбора по номеру документа
используется следующая формула (при условии,
что наибольшие и ключевые значения в
изучаемой совокупности отсутствуют):
ЭВ = ГС*КП / УС
В этом случае аудируемое лицо
должно обеспечить выполнение требования
обязательного присвоения номера всем
первичным учетным документам.
К методам отбора элементов
для построения выборки согласно Федеральному
правилу (стандарту) относятся: случайный, систематический
и бессистемный отбор.
При построении выборки случайным
отбором используется статистический
к выборочной проверке, т.е. статистическая
выборка. Она предполагает любой подход
к выборке, который имеет следующие характеристики:
случайный (либо систематический со случайным
выбором начальной точки) отбор тестируемой
совокупности; применение теории вероятности
для оценки результатов выборки, включая
оценку риска, который связан с использованием
аудиторской выборки.
Построение выборки случайным
отбором проводится с использованием
таблицы или генератора случайных чисел.
Номер документа элементов, попавших в
выборку случайным отбором, определяют
по формуле
НД — (ЗК — ЗН)СЧ + ЗН
Числа берут из таблицы случайных
чисел. Первое число выбирают случайно,
а следующие числа — по порядку, т.е. по
столбцу или строке.
Остальные номера документов,
попавших в выборку, определяются аналогично.[5]
Систематический
отбор построения выборки предполагает
отбор элементов из генеральной совокупности
через определенный интервал. Интервал
определяют по следующей формуле:
ИНТ = (ЗК — ЗН) / ЭВ
Используя данную формулу, определим
интервал для рассматриваемого примера:
ИНТ = (1500 — 1) / 115 = 13
Для построения статистической
выборки с использованием интервала стартовая
точка, т.е. первый номер документа, попавшего
в выборку, определяется случайным отбором
по формуле
СТ = ИНТ * СЧ + ЗН
Определим стартовую точку
случайным отбором с использованием формулы
(1.5). Случайное число выберем по строке
6 графы 4 таблицы случайных чисел СТ = 13*0,1927
+ 1 = 4.
В данном случае стартовая точка
соответствует 4.
Номера других документов, попавших
в выборку, вычисляют по следующей формуле:
НД — СТ + ИНТ(а — 1),
Бессистемный отбор проводится без применения
какой-либо систематизации. Его не используют
при статистической выборке.
Аудитору в отношении выборки
необходимо: анализировать каждую ошибку,
экстраполировать результат на всю совокупность,
оценить риски выборки. В соответствии
с Федеральным стандартом «Аудиторская
выборка» аудитор должен проанализировать
результаты выборочной проверки, характер
и причину любых выявленных ошибок, а также
их возможное воздействие на цели конкретного
теста и другие области аудита.
При тестировании средств внутреннего
контроля аудитор уделяет основное внимание
организации и эффективности их функционировании,
а также оценке их риска. Если при этом
выявляются ошибки, то аудитор должен
проанализировать:
- прямое влияние выявленных
ошибок на достоверность финансовой (бухгалтерской)
отчетности;