Бухгалтерский учет лизинговых операций

Разновидностью возобновляемого лизинга выступает генеральный лизинг, в договоре которого предусматривается право лизингополучателя дополнять заявку на имущество для передачи в лизинг без заключения новых договоров[2].

Из рассмотренного разнообразия признаков лизинга становится очевидным, насколько многогранными и сложными являются лизинговые отношения.

 

1.2 Правовые основы лизинга

 

Одним из решающих условий высокой эффективности лизинговой деятельности является надежное правовое обеспечение экономических отношений всех взаимодействующих хозяйствующих субъектов, учитывающее интересы каждого участника сделки. В России существует специальные нормативные акты, регулирующие лизинговые отношения.

  В настоящее время гражданско-правовое регулирование лизинговых сделок имеет два основных источника:

•  Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ (ред. от 28.06.2013) «О финансовой аренде (лизинге)»;
• «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 26.01.1996 N 14-ФЗ (ред. от 28.12.2013):  6. Финансовая аренда (лизинг).

Основным документом,  регулирующим порядок учета лизинговых операций,  является Приказ Минфина РФ от 17.02.1997 № 15 (ред. от 23.01.2001) «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Так же к нормативным правовым документам, регулирующим лизинговые отношения, относятся:

•   «Методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей» ( утв. Минэкономики РФ 16. 04. 1996г)
• «Методические рекомендации по оценке эффективности инвестиционных проектов» (утв. Минэкономики РФ, Минфином РФ, Госстроем РФ 21.06.1999 N ВК 477): п. 4.3. Особенности учета лизинговых операций;
• Приказ Росавтодора от 21.01.2000 N 16 «Об утверждении Методических указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» Бухгалтерские проводки у лизингополучателя по учету операций финансовой аренды (лизинга);
• «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 05.05.2014);
• Приказ Минсельхоза РФ от 19.06.2002 N 559 «Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств сельскохозяйственных организаций»: п. 7. Учет основных средств, приобретаемых на лизинговой основе;
• «Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (утв. Банком России 16.07.2012 N 385-П) (ред. от 05.12.2013) (Зарегистрировано в Минюсте России 03.09.2012 N 25350) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.04.2014): Гл. 9. Учет финансовой аренды (лизинга);
• «Конвенция УНИДРУА о международном финансовом лизинге» (от 28.05.1988);
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01:  в ред. Приказов Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н.

Согласно главе 34 Гражданского кодекса РФ, договор лизинга считается разновидностью договора аренды. По договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество (предмет лизинга) у определенного им же продавца и предоставить этот предмет лизингополучателю за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей[3].

Более подробно правовые аспекты лизинга определяются Законом о лизинге.

В соответствии с Законом о лизинге, лизинговая деятельность определена как вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. Под лизингом понимается совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга[1].

Таким образом, лизинговые отношения рассматриваются законодательством как инвестиционные и осуществляемые в рамках треугольника: поставщик (производитель) - лизингодатель (инвестор) - лизингополучатель (пользователь).

Итак, лизинг как деятельность предполагает заключение и исполнение договора лизинга и всех сопутствующих ему договоров с подготовкой к заключению этих договоров, а также с публично-правовым регулированием, бухгалтерским учетом и налогообложением возникающих при этом отношений.

Рассмотрим более подробно требования законодательства к осуществлению лизинга.

Пунктом 1 статьи 15 Закона о лизинге установлено, что договор лизинга независимо от его срока должен быть заключен в письменной форме.

Требования к содержанию договора лизинга определены в статье 15 Закона о лизинге, согласно которой в договоре лизинга должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга. При отсутствии этих данных в договоре лизинга условие о предмете, подлежащем передаче в лизинг, считается не согласованным сторонами, а договор лизинга не считается заключенным[1].

Имущество, которое может быть предметом договора лизинга, установлено статьей 666 Гражданского кодекса РФ и статьей 3 Закона о лизинге. Им могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности[3].

В лизинг не могут быть переданы нематериальные активы, ведь нематериальные активы - это превращенная форма такой категории объектов гражданского права, как бестелесные вещи, а последние вообще не могут быть предметом договора аренды.

Земельные участки могут предоставляться в лизинг с  учетом особенностей, установленных законом для сдачи земельных участков в аренду, если такие земельные участки предоставляются в составе предприятия как имущественного комплекса, а также при передаче в лизинг объектов недвижимости, расположенных на них[1].

Предметом лизинга может выступать имущество, имеющееся в наличии у продавца в момент заключения договора, а также имущество, которое будет произведено (создано, изготовлено, переработано и т.п.) или приобретено продавцом в будущем[1].

Предмет лизинга и после передачи лизингополучателю остается в собственности лизингодателя.

Право собственности лизингодателя ограничивается правами лизингополучателя на период действия договора лизинга. К лизингополучателю переходит в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное, право владения и пользования предметом лизинга[1].

Из рассмотренного материала следует, что регулированию лизинговой деятельности уделено значительное внимание в российском законодательстве, что говорит о большом практическом значении данного вида деятельности, как для отдельных предприятий, так и для экономики государства в целом.

 

 

2 УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ  ОПЕРАЦИЙ

 

 

2.1 Особенности учета лизинговых операций у лизингодателя

 

Приказом Минфина от 17.02.1997г. №15 (ред. от 23.01.2001) «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» предусматривается  организация бухгалтерского учета, как у лизингодателя, так и у лизингополучателя, в зависимости от того, у кого на балансе числится лизинговое имущество. Статья 31 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» дает право участникам лизинговой сделки самостоятельно определять балансодержателя имущества.

Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств». Отражаем по дебету 08, кредиту счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Затем происходит принятие «входного» НДС к вычету:  по дебету счета 19, кредиту счета 60. Оплата отражается по дебету счета 60, кредиту 51 «Расчетные счета».

Имущество для сдачи в лизинг приходуется по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 08.

Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счету 03.

 Если по условиям  договора лизинга лизинговое  имущество поставляется его продавцом  непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные  выше записи осуществляют в  бухгалтерском учете транзитом  на основании первичного учетного  документа лизингополучателя.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности формируются в соответствии с ПБУ 10/99 и учитываются на счете 20 «Основное производство» с кредита материальных, расчетных и других счетов (10, 69, 70 и др.)[12].

Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имущества отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств». Использование счета 20 «Основное производство» при начислении амортизации в случае, когда  объект лизинга учитывается на балансе лизингодателя, связано с тем, что лизинг является основным видом деятельности лизингодателя. В соответствии с требованиями ПБУ 6/01 «Учет основных средств» начисление амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующим за месяцем введения их в эксплуатацию. Вводом в эксплуатацию означает передачу основных средств лизингополучателю[6].

Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ (ред. от 28.06.2013) «О финансовой аренде (лизинге)» предоставляет возможность организации- балансодержателю лизингового имущества применять метод ускоренной равномерной амортизации в отношении объекта лизинга, а «Налоговый кодекс РФ» определяет, что коэффициент ускорения должен быть не выше трех[4].

Ежемесячно учтенные на счете 20 расходы по лизинговому имуществу списывают с кредита этого счета в дебет счета 90 «Продажи» и таким образом определяется финансовый результат лизинговой компании.

Причитающаяся, исходя из условий договора лизинга, сумма лизинговых платежей отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 90 «Продажи».

Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств[12].

Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга.  Как правило, договором лизинга предусматривается график внесения лизинговых платежей, которым может быть установлен как равномерный, так и неравномерный характер их внесения. В случае установления графиком неравномерного внесения лизинговых платежей доходы и  расходы признаются в бухгалтерском учете с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями, равномерно в течение срока  договора лизинга[11].

Если лизингодатель получает от лизингополучателя лизинговые платежи ранее сроков,  предусмотренных в договоре лизинга, то такие суммы квалифицируются в бухгалтерском учете  в качестве авансов.

В случае пересмотра графика лизинговых платежей и если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, пересматривается размер задолженности по лизинговым платежам  путем осуществления в учете дополнительных или сторнировочных записей.

В составе лизинговых платежей учитывается также выкупная цена предмета лизинга, если она предусмотрена договором лизинга[11].

При возврате лизингового имущества и прекращении его использования для лизинга, то есть по окончанию договора, его стоимость списывают с кредита счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 01 «Основные средства».

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то передача лизингового имущества лизингополучателю отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». И оформляются бухгалтерскими записями:

1. Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму задолженности по лизинговым платежей.

2. Дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы», кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» - на стоимость лизингового имущества.

3. Дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» - на разницу между суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества.

Вместо этих трех бухгалтерских записей передачи лизингового имущества лизингодателем лизингополучателю можно оформить одной записью:

•  Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» - на сумму лизинговых платежей;
• Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» - на стоимость лизингового имущества;
• Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» - на разницу между суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества.

Поступающие по договору лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Одновременно на сумму поступивших платежей дебетуют счет 98 «Доходы будущих периодов» и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

При передаче объекта лизинга на баланс лизингополучателя лизингодатель определяет финансовый результат, который предварительно отражается в составе доходов будущих переродов, а затем при получении периодического платежа соответствующая часть прибыли относится в кредит счета 99 «прибыль и убытки».

При возврате лизингового имущества лизингодателю его остаточная стоимость приходуется по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

В том случае, если объект амортизирован полностью, то оприходование объекта осуществляется в условной оценке 1 рубль в корреспонденции со счетами обязательств.