Виды аудиторских заключений

Основными источниками  данной аудиторской проверки служат квитанции на оформленные заказы, журналы учета движения заказов, ведомости приема выручки, кассовые отчеты и документы, отчеты и реестры  принятых заказов, отчеты о реализации услуг, учетные регистры по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Главная книга, баланс[6,С.40].

Все остальные операции в бухгалтерском учете при  оказании услуг на предприятиях бытового обслуживания осуществляются в общеустановленном порядке, поэтому методика проведения аудиторской проверки и источники информации аналогичны другим видам деятельности.

Во многом аудиторский  стандарт ФСАД 5/2010 является теоретической  основой выявления недобросовестных действий со стороны аудируемого предприятия. В нем указываются основные моменты, на которые аудитор должен обращать внимание при проведении проверки в целях обнаружения недобросовестных действий. В приложении 1 к стандарту приводятся примеры типичных факторов недобросовестных действий, а в приложении 2 отражены примеры аудиторских процедур, которые могут выполняться в ответ на оцененные аудитором риски существенного искажения бухгалтерской отчетности, возникающие в результате недобросовестных действий.

Например, специальными аудиторскими процедурами, выполняемыми в ответ на риск существенного  искажения, возникающий в результате недобросовестного составления  бухгалтерской отчетности, являются:

- проведение аналитических  процедур проверки по существу  в отношении показателей выручки  с использованием детализированных  данных (например, сравнение показателей  выручки в разбивке по месяцам  и видам продукции или операционным сегментам в текущем отчетном периоде с аналогичными данными за предыдущие периоды). Для выявления необычных соотношений или хозяйственных операций по продажам может быть целесообразно применять компьютерные методы проведения аудиторских процедур;

- направление запросов покупателям и заказчикам с просьбой подтвердить те или иные договорные условия и факт отсутствия иных дополнительных соглашений, поскольку порядок учета соответствующих статей часто зависит от таких условий и соглашений, а основания для предоставления торговых скидок и сроки их действия зачастую не документируются должным образом. Например, подтверждение может запрашиваться в отношении критериев приемки продукции, условий доставки и платежа, фактов отсутствия будущих или имеющихся обязательств по поставкам, права возврата продукции, гарантированных объемов перепродажи, положений договоров об аннулировании заказа или формы возмещения за товар в случае возникновения претензий;

- запросы, направленные  работникам отделов продаж и  маркетинга или юристу аудируемого лица по вопросам, касающимся продаж или отгрузки ближе к концу отчетного периода, с целью выяснить, известны ли им какие-то необычные условия, связанные с такими операциями;

- присутствие в конце  отчетного периода при отправке  или подготовке к отправке продукции (или оформлении возврата товара) в одном или нескольких подразделениях аудируемого лица, выполнение иных соответствующих процедур, касающихся проверки правильности отнесения к соответствующему периоду операций и учета по счетам бухгалтерского учета выручки и запасов;

- в ситуациях, когда  хозяйственные операции инициируются, обрабатываются и учитываются  в электронной форме, тестирование  средств контроля с целью определить, обеспечивают ли они уверенность  в том, что отраженные хозяйственные операции по учету выручки действительно имели место и были учтены в надлежащем порядке;

- изучение учетных  записей, касающихся товарно-материальных  запасов, с целью установления  их местонахождения или статей  бухгалтерского учета материально-производственных запасов, требующих особого внимания во время или после проведения инвентаризации; наблюдение за проведением инвентаризации в определенных местах нахождения товарно-материальных запасов без предварительного предупреждения или проведение пересчета во всех местах хранения материально-производственных запасов одновременно;

- присутствие при инвентаризации, проводимой на конец отчетного  периода или близко к этой  дате, с целью сведения к минимуму  риска манипулирования данными  о материально-производственных запасах в промежуток времени между датой проведения пересчета и концом отчетного периода;

- выполнение дополнительных  процедур во время наблюдения  за процессом пересчета, например  более тщательная проверка содержания  коробок, в которых упакованы  запасы, способов складирования (в форме каре) и маркировки, а также качества (чистоты, градуса, концентрации) жидких веществ, таких как духи или специальные химические препараты. В этих случаях может быть целесообразным привлечение к работе экспертов;

- сравнение количественных данных по запасам за текущий период с данными за предыдущие периоды в разрезе классов или категорий запасов, их местонахождения или других критериев или сравнение данных пересчета запасов с данными их непрерывного учета;

- применение компьютерных методов проведения аудиторских процедур для более подробной проверки процесса обработки результатов инвентаризации (например, сортировка единиц запасов по идентификационным номерам с целью проверки средств контроля за идентификацией запасов или по серийным номерам с целью проверки возможности пропуска или дублирования единиц запасов).

Как показывает практика, много нарушений выявляется при  проверке полноты и соблюдения порядка  проведения инвентаризации имущества  и обязательств компаний. Напомним, что в соответствии с пунктом 2 статьи 12 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" перед составлением годовой бухгалтерской отчетности обязательно проведение инвентаризации. Однако многие организации не проводят данное мероприятие или проводят его формально. Вместе с тем нередко именно при проведении инвентаризации выявляются неучтенные доходы, расходы и иные объекты учета.

В целях получения  объективных данных для отражения  их в аудиторском заключении в ряде случаев аудиторы присутствуют при инвентаризации. Такое право им дано Правилами, в которых указано следующее: если величина материально-производственных запасов является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства относительно количества и состояния МПЗ, присутствуя при их инвентаризации. Также Правилами установлено, что если МПЗ находятся на хранении у третьей стороны, то аудитору нужно получить непосредственно от этой стороны (по запросу проверяемой организации) сведения, подтверждающие количество и состояние запасов, хранимых по поручению данной организации.

Особое внимание следует  обратить на инвентаризацию дебиторской  и кредиторской задолженности. Как известно, инвентаризация этой задолженности заключается в подтверждении сумм остатков расчетов с контрагентами. Российское законодательство предусматривает различные способы подтверждения этих сумм. В то же время, по мнению аудиторов, не вызывают сомнения в достоверности и правильном отражении в отчетности только те суммы, которые подтверждены подписанными актами сверок с контрагентами. Но если организация имеет большое количество контрагентов, в связи с чем оформить акты сверок со всеми сложно, достаточно иметь такие акты с наиболее крупными поставщиками и покупателями.

Заметим, в ходе соответствующей  проверки аудиторы могут самостоятельно запрашивать информацию об остатках средств в расчетах непосредственно  у контрагентов проверяемой компании. Данная возможность предусмотрена Правилами. В них, в частности, сказано, что аудиторские доказательства, полученные от внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные от внутренних источников.

При аудите расчетов с дебиторами-кредиторами - подотчетными лицам могут быть следующие нарушения[20,С.60]:

1)выдача денежных сумм  под отчет при наличии задолженности  по ранее выданному авансу.

Рекомендация: не допускать  подобных нарушений, так как на сегодняшний  день между налоговыми органами и налогоплательщиками существует спорная ситуация по вопросу задержки отчета подотчетного лица по полученным суммам. Налоговые органы считают, что в таком случае у работника возникает налогооблагаемый доход по НДФЛ и страховым взносам. С этим можно поспорить, так как денежные средства в собственность к работнику не переходят и продолжают числиться в составе дебиторской задолженности. Кроме того, факт получения дохода должны доказать сами налоговые органы. Однако до этого лучше не доводить. Поэтому финансовая служба организации должна обеспечить контроль за своевременным возвратом подотчетных сумм и в случае необходимости оформить служебную записку на имя руководителя с просьбой издать приказ об удержании невозвращенных сумм из заработной платы работника (с его письменного согласия). Наличие в организации приказа об утверждении перечня подотчетных лиц поможет налогоплательщику в споре с налоговым органом по этому вопросу.

2) К авансовому отчету приложен чек ККТ, который "выгорел" и не может подтвердить сумму понесенного расхода.

Рекомендация: для сохранности  чеков ККТ рекомендуется снимать  с них копии и заверять печатью, так как данные чеки выгорают (письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 N 20-12/56636@, письмо Минфина России от 03.04.2007 N 03-03-06/1/209, письмо Минфина России N 03-03-07/22 от 17.09.2008).

Копию необходимо заверить в установленном порядке. Для этого проставляются надпись "верно", должность и фамилия лица, удостоверяющего копию, и его личная подпись, дата заверения и печать компании. Описанную процедуру необходимо закрепить приказом по учетной политике компании.

3) К расходам в полном размере отнесены услуги нотариуса, в качестве оправдательного документа приложена квитанция.

Рекомендация: нотариус не обязан выдавать чек ККМ, так как  нормы Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" распространяются на организации и индивидуальных предпринимателей. К ним нотариусы не относятся, так как их деятельность согласно Основам о нотариате не является предпринимательской. Аналогичная точка зрения высказана Минфином России (письмо от 24.10.2003 N 16-00-24/45, письмо от 29.12.2006 г. N 03-06-03-04/105) и МНС России (письмо от 14.04.2004 N 33-0-11/285@).

4) В первичных документах выделена сумма НДС, а в учете вся сумма отнесена на расходы, что приводит к занижению налога на прибыль.

Рекомендация: что касается "входного" НДС по услугам, материалам, оплаченным наличными, то его нельзя принять к вычету, даже если в  чеке ККТ сумма НДС выделена отдельной  строкой.

Дело в том, что "входной" НДС можно зачесть только на основании счета-фактуры, полученного от поставщика. В то же время сумму выделенного в чеке НДС нельзя учесть и в стоимости услуг. Это противоречит положениям ст. 170 НК РФ.

Следовательно, если в чеке ККТ выделена сумма "входного" НДС отдельной строкой, то при расчете налога на прибыль она не учитывается. Данного мнения придерживаются налоговые органы, другое мнение придется доказывать в суде.

5) В подтверждающих документах по обслуживанию автомобиля не указана марка и государственный номер автомобиля.

Рекомендация: для подтверждения  производственного характера расходов к чеку ККТ рекомендуется приложить  товарный чек с указанными в нем  данными о марке и регистрационном  номере машины.

В письме от 20.06.2006 N 03-03-04/1/530 Минфин России подтвердил, что расходы на мойку служебного автомобиля можно учитывать в качестве расходов на содержание служебного транспорта (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Одновременно финансовое ведомство указало, что подтвердить  эти расходы можно первичными учетными документами, если они соответствуют  признакам, определенным п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". А именно если они содержат наименование, дату составления, наименование организации, выдавшей документ, содержание операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении, указание лиц, ответственных за проведение операции, и их подписи.

При этом финансовое ведомство  не указывает, что конкретно может  служить документальным подтверждением произведенного расхода, но на этот счет есть мнение налоговых органов. Например, УФНС России по г. Москве считает, что таким документом может быть контрольно-кассовый или надлежащим образом заверенный товарный чек, в котором должны быть указаны марка и государственный регистрационный номер автомобиля (письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2006 N 20-12/29007). Указание марки и номера автомобиля необходимо, чтобы подтвердить, что расходы осуществлялись именно на содержание служебного транспорта.

6) К авансовому отчету приложен товарный чек на приобретенный товар, в котором наименование товара указано аббревиатурой или на иностранном языке.

Рекомендация: в связи  с тем, что на основании данного  чека нельзя подтвердить производственную необходимость произведенных затрат, существует риск претензии со стороны налоговых органов с требованием удержать НДФЛ и доначислить налог на прибыль организаций (п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).