Информационное обеспечение аудита

^{В большинстве случаев  на практике приходилось, а порой приходиться  и сейчас вести  две бухгалтерии, что в значительной мере затрудняет определение  финансовых результатов  деятельности и составления  сводных годовых  отчётов по корпорации в целом. Несопоставимость результативных показателей  бухгалтерских, финансовых отчётов и недостаточная  их прозрачность не позволяли выявлять истинное финансовое положение партнёров  разных стран, что  в свою очередь  привело к значительным потерям и даже к краху дочерних предприятий, филиалов и представительств и наносило значительный урон самой корпорации.}

^{Существует  необходимость наведения  порядка в формировании финансовых показателей  экономических субъектов  на основе обобщенных проектов национальных положений и правил, регламентирующих бухгалтерскую  отчётность. В тоже время, являясь высокоинтеллектуальной отраслью сферы услуг, аудит развивается  в тесной взаимосвязи  основных направлений  развития в области  учёта и отчётности. Взаимосвязь международных  стандартов аудита и  международных стандартов финансовой отчетности представлена в таблице 6. Известно, что аудиторские  услуги носят международный  характер, что требует  необходимости выработки  единых правил игры, регулирующих все  существенные вопросы  аудита.}

 

Таблица 1

Взаимосвязь МСА и МСФО

Номер и наименование МСА	Содержание ссылки на документы, разработанные  КМСФО
МСА 120 «Концептуальная  основа Международных  стандартов аудита»	В качестве основ финансовой отчетности, которым должна соответствовать  проверяемая информация, первыми  названы Международные стандарты  финансовой отчетности
МСА 320 «Существенность  в аудите»	Понятие «существенность» определено в  соответствии с «Основами подготовки и представления финансовой отчетности», разработанными КМСФО
МСА 550 «Связанные стороны»	Определения, касающиеся связанных сторон, приведены в МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах». Помимо этого, аудитор должен проверить раскрытие  в отчетности взаимоотношений и  операций со связанными сторонами, перечисленных  в МСФО 24. Данное требование не относится  к случаям проверки предприятий  государственного сектора
МСА 560 «Последующие  события»	Типология последующих событии определена МСФО 10 «Условные события и события, происшедшие после отчетной даты»
МСА 570 «Допущение о непрерывности  деятельности  предприятия»	Использование допущения непрерывности  деятельности предусмотрено «Основами  подготовки и представления финансовой отчетности»; там же дано определение  понятия «существенная неопределенность»
МСА 700 «Аудиторское заключение по финансовой  отчетности»	Аудитор должен определить, подготовлена ли финансовая отчетность в соответствии с признанными основами финансовой отчетности, в качестве которых могут  выступать МСФО
МСА 910 «Задания по обзору финансовой отчетности»	Заключение по обзору финансовой отчетности должно содержать оценку ее соответствия установленным основам финансовой отчетности, которыми могут быть МСФО

 

Многие  отечественные предприятия, ориентированные  на зарубежных инвесторов, испытывают потребность в проведении аудита в соответствии с МСА. Им необходимо иметь представление об обязанностях сторон и наиболее существенных особенностях международных технологий. Международные регламентирующие документы положены в основу разработки отечественных федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

МСА 100 «Задания, обеспечивающие уверенность» (ЗОУ). Является одним из новейших международных документов, который разработан с учетом последних тенденций в современном учете и аудите.

МСА 120 «Основные  принципы международных стандартов аудита». Определяет, какой уровень уверенности должны обеспечивать аудиторы в отношении выводов, представляемых клиентам по итогам выполнения различных видов работ.

К основным типам ЗОУ относится, прежде всего составление отчета по широкому спектру вопросов, затрагивающих финансовую и нефинансовую информацию. К другим заданиям, которые не обеспечивают высокий уровень уверенности, можно отнести следующие:

-  согласованные   процедуры;

-  компиляцию  финансовой и другой информации;

-  подготовку  налоговой декларации (без выводов)  и оказание налоговых консультации;

-  консультирование  руководства и другие услуги.

К элементам  задания, обеспечивающих уверенность, прежде всего, относится наличие  трехсторонних отношений, которые  включают в себя отношения между  профессиональным бухгалтером, ответственной  стороной и предполагаемым пользователем. Зачастую предполагаемый пользователь и ответственная сторона являются одним и тем же лицом. ЗОУ может  быть представлено в виде различной  финансовой и статистической информации, систем и процессов внутреннего  контроля (СВК), оценки поведения руководства по выполнению нормативных актов, работа с коллективом. ЗОУ должно иметь определенные критерии оценки.

Например, при подготовке финансовой отчетности, критериями могут быть МСФО, отраслевые критерии, нормы СВК на конкретном предприятии, условия заключенных  контрактов. Если проверка проводится в соответствии с российским законодательством, то в основе ЗОУ должны быть российские национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности (ПБУ и др. документы).

Основные  принципы МСА, представленные в МСА 120 и делятся на:

- основные  принципы финансовой отчетности;

- основные  принципы аудита.

К основным принципам финансовой отчетности относятся:

1) финансовая  отчетность, которая является основным  источником информации для пользователей,  должна составляться и представляться  и удовлетворять информационные  нужды этих пользователей;

2)  финансовая  отчетность должна составляться  либо в соответствии с МСФО, либо с национальными стандартами  или иными авторитетными стандартами  (например, ГААП).

В России рекомендации по применению ГААП в  качестве стандартов, аналогичных МСФО, даются Международным Центром реформирования систем бухгалтерского учета (ICAR) российским предприятиям, планирующим привлечение иностранного капитала.

К основным принципам аудита стандарт относит  разграничение понятий аудит  и сопутствующие услуги. В стандарте  приводятся основные показатели, характеризующие  аудит, сопутствующие услуги и основные различия между ними (таблица 2).

 

 

 

 

Таблица 2

Отличие аудита и сопутствующих  услуг

Показатели	Аудит	Сопутствующие услуги
	Аудит	Обзорные проверки	Согласованные процедуры	Компиляция
Сравнительный уровень уверен-ности, обеспечи-ваемый аудито-ром	Высокая, но не абсолютная	Средняя	Уверенность не предоставляется	Уверенность не предостав-ляется
Вид предостав-ляемого отчета	Позитивная уверенность по предпосылкам	Негативная уверенность по  предпосылкам	Факты, отмеченные в результате процедур	Указание на скомпилированную информацию

 

Различия  между аудитом и сопутствующими услугами определяются в основном целями,  которые ставятся перед этими  заданиями.

Цель аудита – выражение мнения о соответствии финансовой отчетности всем основным критериям ее подготовки.

Цель обзорной проверки – выражение мнения по предоставленным процедурам и доказательствам о том, что во всех существенных аспектах она соответствует основным критериям подготовки финансовой отчетности. К обзорной проверке относятся различные запросы и аналитические процедуры, направленные на общую проверку надёжности, предпосылок, положенных в основу формирования финансовой отчетности и являющихся предметом ответственности руководства субъекта проверки.

Цель согласованных процедур – выражение аудитором мнения о фактах, для выявления которых он был приглашен.

Отчет должен предоставляться только сторонам проверки и не иметь внешнего применения.

Цель компиляции – наем бухгалтера для использования его экспертных знаний. При этом не предполагается, что бухгалтер будет выражать уверенность в отношении финансовой отчетности.

МСА 510 « Первичные задания  — начальные сальдо» устанавливает  стандарты в отношении рассмотрения начальных сальдо, когда аудит  финансовой отчетности проводится впервые или когда предыдущий аудит проводился другим аудитором, а также при выявлении условных фактов или обязательств на начало периода. Для этого должен применяться МСА 710 «Сопоставимые значения».

Для первичного аудиторского задания аудитор должен получить надлежащие доказательства относительно того, что: сальдо начальное (Сн) не содержит искажений, которые могут повлиять на финансовую отчетность; сальдо конечные (Ск) прошлого периода были правильно  перенесены на начало текущего периода  или по ним были произведены соответствующие  изменения; учетная политика последовательна  из периода в период.  
Если аудитор не получил достаточных доказательств по Сн, то заключение должно быть составлено с учетом мнения с оговоркой, либо должно содержать отказ от выражения мнения. Если результаты искажения Сн не отражены в отчетности должным образом, аудитор обязан выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение. То же относится и к изменению учетной политики.

Получение аудиторских доказательств  с помощью аналитических процедур. Аналитические процедуры — это  анализ коэффициентов и тенденций, имеющих важное значение при оценке финансового состояния субъекта, включая последующее изучение их колебаний и взаимосвязей, если те не согласовываются с другой уместной информацией или отклоняются от предоставленных значений. Аспекты аудита, связанные с аналитическими процедурами, рассматриваются в МСА 520 «Аналитические процедуры».  
Цель MCA 520 — установление стандартов и предоставление руководства в отношении аналитических процедур, проводимых в ходе аудита.

Аналитические процедуры  включают рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении: с сопоставимой информацией за предыдущий период; с ожидаемыми результатами деятельности; с аналогичной отраслевой информацией.

Степень надежности аналитических  процедур зависит от аудиторской  оценки риска того, что аналитические  процедуры могут выявить взаимосвязи, основанные на ожидаемых данных. Степень  доверия аудиторов зависит от: существенности рассматриваемых статей; точности, с которой проводятся аналитические  процедуры; оценки неотъемлемого риска  и риска средств контроля.

В тех случаях, когда в  ходе аудита используются выборочные процедуры, аудитор должен получать аудиторские доказательства с помощью  выборки.

При выборке возможно возникновение  ошибок, которые являются следствием выборки. В МСА 530 ошибка означает либо отклонение от нормального функционирования средства контроля при выполнении тестов средств контроля, либо искажение  при выполнении проверки по существу.  
Риск, связанный с использованием выборочного метода, приводит к тому, что выводы, сделанные на основании отобранной совокупности, могут отличаться от выводов, которые делаются на основании генеральной совокупности.

Риск, не связанный с использованием выборочного метода, приводит к ошибочным  выводам по любым причинам, кроме  тех, которые связаны с объемом  выборки.

Элемент выборки — индивидуальные статьи учета, составляющие генеральную  совокупность.

Статистическая выборка  — любая выборка, основанная на следующих  подходах: случайный набор отобранной совокупности; применение теории вероятности  для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с  использованием выборочного метода.

При применении статистической выборки ее объем определяется либо на основании теории вероятности, либо на основании профессионального  суждения.

Чем большую уверенность  предполагается обеспечить за счет систем бухгалтерского учета и средств  контроля, тем ниже оценка аудитором  риска средств контроля и тем  выше объем отображений совокупности. Например, предварительная оценка риска  средств контроля делается как низкого. Это означает, что аудитор собирается на них полагаться. Следовательно, ему  нужно получить больше доказательств  в поддержку этой оценки, а это  увеличивает объем выборки:

• Чем ниже степень отклонения, которую готов принять аудитор, тем больше должен быть объем выборки.
• Чем выше степень отклонения, которая ожидается, тем больше должен быть объем отображенной совокупности.
• Чем больше должна быть уверенность в том, что результаты отображенной совокупности являются показательными, тем больше должен быть объем отображенной совокупности.
• Чем больше генеральная совокупность, тем незначительнее влияние ее объема на объем отобранной совокупности.

Аудитор должен оценить результаты отображаемой совокупности для того, чтобы определить, подтвердилась  ли предварительная оценка соответствующей  характеристики генеральной совокупности или же она должна быть пересмотрена.

Оценочное значение — это  приблизительное определение суммы  статьи учета в отсутствии точных способов измерения. В ходе аудита данный аспект может оказывать существенное влияние на формирование финансовой отчетности.

Оценочное значение является составной частью системы бухгалтерского учета фирмы или ее частью только на конец периода.  
Когда невозможно получить разумное оценочное значение, аудитор должен подумать о целесообразности применения модифицированного аудиторского заключения (МСА 700).

При аудите оценочных значений аудитор может применять следующие  аудиторские процедуры: обзорную проверку и тестирование процесса, которые  используются руководством при выведении  оценочных значений, к ним относятся; независимую оценку для сравнения  с имеющимся значением; обзорную проверку последующего события для  подтверждения имеющейся оценки.