Отчёт об изменении капитала

В этом разделе отчета отражаются суммы, повлиявшие на изменение уставного, добавочного, резервного капитала и на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации. Раздел можно условно разделить на две части. В первой части отражаются данные за год, предшествующий отчет ному, во второй части — те же показатели за отчетный год.

В разделе I "Изменение  капитала" отражаются изменения и причины изменений уставного, добавочного, резервного капитала и показатели нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Структура формы №3 сформирована таким образом, что данные за отчетный и предыдущий периоды отражаются не в параллельных графах, а последовательно. В первой половине раздела I указываются остатки на 31 декабря года, предшествующего предыдущему году, а также данные прошлого года, а во второй - те же данные за отчетный период. Поэтому каждая строка раздела I в форме № 3 повторяется дважды - для отражения соответствующей информации за два года.

 Организация, формируя  Отчет об изменениях капитала, не должна включать в него  строки, если соответствующие данные  отсутствуют в учете.

 Иногда складывается  ситуация, когда в строках за  один отчетный период какой-либо показатель отражен, а в строках за другой год аналогичный показатель отсутствует. В этих случаях в целях соблюдения принципа сопоставимости целесообразно включать в форму N 3 пустые строки и при отсутствии данных ставить прочерк в соответствующих ячейках. [9]

Второй раздел формы  № 3 отражает информацию о сформированных организацией резервах. При этом Отчет  должен содержать информацию об их движении, т.е. необходимо указать данные об остатке резервов на начало года, его пополнении и использовании, а также остатке на конец года. Все показатели должны быть отражены в динамике.

В случае уменьшения капитала и резервов в Отчете эти показатели отражают в круглых скобках.

Раздел построен по балансовому  принципу:

Остаток резерва на начало года + Поступило, отчислено в резерв- Использовано средств резерва за год = Остаток на конец отчетного года.

В разделе выделены резервы, которые образуются за счет нераспределенной прибыли организации. Это:

- резервы, образованные  в соответствии с законодательством;

- резервы, образованные  в соответствии с учредительными  документами.

К таким резервам относится  резервный капитал. Использовать резервный  капитал можно на покрытие убытков  и на погашение облигаций акционерного общества и выкуп его акций (если нет иных средств). Это дебетовый оборот по счету 82. 

По статье «Оценочные резервы» приводятся данные о движении резервов по сомнительным долгам, резервов под обесценение финансовых вложений и резервов под снижение стоимости  материальных ценностей.

  В бухгалтерском балансе оценочные резервы отдельно не отражаются, а лишь вычитаются из сумм соответствующих статей. Поэтому единственным источником информации об оценочных резервах является Отчет об изменениях капитала.

Статья «Резервы предстоящих  расходов» включает данные о движении резервов, которые создаются для покрытия затрат, предстоящих в будущем. Организации вправе создавать следующие резервы предстоящих расходов:

- на предстоящую оплату  отпусков работникам;

- на ежегодную выплату  вознаграждения за выслугу лет;

- на подготовительные  работы в связи с сезонным  характером их производства;

- на ремонт основных  средств;

- на гарантийный ремонт  и гарантийное обслуживание.

Сумма резерва учитывается  по кредиту счета 96 « Резервы предстоящих  расходов» и дебету счетов расходов по обычным видам деятельности (20, 23,25,26,44). Использование резервов отражается по дебету счета 96 в корреспонденции со счетом 70 (отпуска), 23,26 (ремонт) и др.

В разделе «Справки»  к Отчету приводятся данные о стоимости  чистых активов на начало и конец отчетного года.

Чистые активы являются показателем, характеризующим финансовую устойчивость организации. Успешно  развивающаяся, прибыльная организация  ежегодно наращивает свои чистые активы за счет прибыли. В убыточной организации  активы снижаются, так как убытки уменьшают величину собственного капитала, который и представлен чистыми активами.

В том случае, если чистые активы снизятся настолько, что окажутся ниже уставного капитала, организация  будет обязана снизить уставный капитал до их величины. Это связано с тем, что уставный капитал должен быть обеспечен собственными средствами как гарант минимальной платежеспособности организации.

Определение величины чистых активов для отражения в Отчете об изменениях капитала производится по данным бухгалтерского баланса на начало и конец отчетного года.

Если в результате снижения уставного капитала он выйдет за максимально допустимые законодательством  РФ границы, то организация должна быть ликвидирована. Если при определении  суммы чистых активов получен  отрицательный результат, то он указывается в круглых скобках.

В разделе «Справки»  также отражаются данные о направлениях использования поступлений из бюджета  и внебюджетных фондов и в сравнении  с предыдущим отчетным годом. Эти  данные заполняются  с учетом требований ПБУ 13/2000 и ПБУ 9/99. [9]

 

3. Экономическая сущность отчета об изменениях капитала

 

         Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Данные отчетности используются внешними пользователями  для оценки эффективности деятельности организации, а так же для экономического анализа в самой организации. [21]

В современных условиях бухгалтерская (финансовая) отчетность становится основой построения цивилизованных отношений в бизнесе, источником информации, на основе которого обосновываются и принимаются различные финансовые решения. Значимость отчетности для построения взаимоотношений хозяйствующих субъектов со своими деловыми партнерами обусловливает необходимость приведения ее содержания в соответствие с современными требованиями.

Отчет об изменениях капитала содержит информацию о структуре  и движении собственного капитала, а также создаваемых организацией резервах.

         Анализ отчетности позволяет  получить комплексное представление об уровне финансовой устойчивости организации, ее платежеспособности, рациональности использования активов, собственных и заемных средств, предпринимательского риска. [24]

         На основе информации формы № 3 бухгалтерской отчетности внешние пользователи увидят, последовательность пополнения резервного капитала, что способствует снижению рисков кредиторов, образование резервов предстоящих расходов, обеспечивающих сглаживание колебаний в размере расходов организации в рамках отдельных периодов. В то же время учетной политикой если предусмотрено создание оценочных резервов, можно рассмотреть порядок снижения и  реальность балансовых данных о стоимости активов. 

Исходя из экономического содержания отдельных составляющих собственного капитала, информация о которых раскрывается в форме № 3, можно в его составе выделить:

 а) инвестированный  капитал - капитал, вложенный собственниками  и включающий:

 уставный капитал  (для акционерных обществ - суммарная  стоимость простых (обыкновенных) и привилегированных акций; для обществ с ограниченной ответственностью - стоимость вкладов его участников);

 часть добавочного  капитала в виде эмиссионного  дохода;

 б) накопленный  капитал - капитал, сформированный  за счет чистой прибыли. К  нему относятся:

 резервный капитал;

 нераспределенная  прибыль прошлых лет и отчетного  года;

 в) результаты переоценки  основных средств, приводящие  к изменению стоимости активов  организации. Они отражаются как  составная часть добавочного  капитала. Самыми значимыми элементами  собственного капитала являются инвестированный и накопленный капитал. По соотношению и динамике этих двух видов капитала оценивают деловую активность и эффективность деятельности организации. Тенденция к увеличению удельного веса накопленного капитала свидетельствует о способности организации наращивать средства, вложенные в активы, и характеризует реальный рост финансовой устойчивости предприятия.

Проведенный анализ позволит выявить факторы изменения отдельных  элементов собственного капитала, направления  использования чистой прибыли организации. На основе информации формы № 3 бухгалтерской отчетности внешние пользователи увидят, последовательность пополнения резервного капитала, что способствует снижению рисков кредиторов, образование резервов предстоящих расходов, обеспечивающих сглаживание колебаний в размере расходов организации в рамках отдельных периодов. В то же время учетной политикой если предусмотрено создание оценочных резервов, можно рассмотреть порядок снижения и  реальность балансовых данных о стоимости активов.[7]

 

1.4 Внесенные изменения в форму отчета об изменениях капитала

 

         Наряду с отчетом о движении денежных средств отчет об изменениях капитала характеризует изменение финансового положения организации за период. Известно, что в отчете об изменениях капитала по горизонтали отображается структура капитала, а по вертикали - операции с капиталом. С отчетности 2011 г. в эту форму внесены следующие изменения, которые могут существенно повлиять на интерпретацию находящейся в ней информации и на анализ всех операций с собственным капиталом организации:

- по горизонтали - в  структуру капитала в соответствии  с Планом счетов введена графа  "Собственные акции, выкупленные  у акционеров";

- по вертикали - из  состава операций с 2011 г. исключены:

- строка "Изменения в учетной политике", которые в соответствии с действующими правилами должны проводиться за счет нераспределенной прибыли;

- строка "Результат от переоценки  объектов основных средств";

- строка "Результат от пересчета  иностранных валют". По этой строке в соответствии с п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, отражается курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации, подлежит зачислению в добавочный капитал этой организации;

- строка "Отчисления в резервный  фонд", которые производятся из  чистой прибыли.

           В перечень операций с капиталом с 2011 г. вводятся следующие изменения:

- вместо строки "Изменения в  учетной политике", которые в  соответствии с действующими  правилами должны проводиться  за счет нераспределенной прибыли,  вводится разд. 2 "Корректировки  в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок". В соответствии с п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

           В разд. 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" изменение капитала предполагается за счет чистой прибыли и "иных факторов". Вопросы возникают не только по поводу очевидного противоречия между этим разделом отчета и приведенным фрагментом из ПБУ 22/2010, но также и по поводу увязки разд. 2 и 1 отчета об изменениях капитала, поскольку в заголовке табл. 2 раздела указан год, предшествующий предыдущему, и предыдущий год. Информация об исправлении ошибок отчетного года в разд. 2 формы N 3 не предусмотрена;

- вместо строки "Результат от  переоценки объектов основных  средств" вводится строка "Переоценка  имущества". Это требует уточнения  термина "имущество". В условиях реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с МСФО баланс формируют активы, обязательства и капитал. Между терминами "активы" и "имущество" существует прямая связь, но это несколько разные понятия, и они не являются синонимами. Этот вопрос также нуждается в уточнении. Кроме того, разница в данном случае усматривается в связи с тем, что основные средства - это не все активы, а только часть долгосрочных активов. Возникает вопрос, результаты переоценки каких активов, кроме основных средств, могут отражаться в капитале;

- в состав операций с капиталом,  которые приводят к его увеличению  или уменьшению, введены следующие  строки:

- "Доходы, относящиеся непосредственно  на увеличение капитала";

- "Расходы, относящиеся непосредственно  на уменьшение капитала".

           Необходимо конкретно указать, какие виды доходов и расходов могут относиться непосредственно к увеличению и уменьшению капитала. В Плане счетов, а также в Положениях по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденных Приказами Минфина России от 06.05.1999 N N 32н и 33н, такая информация отсутствует.