Процесс продажи продукции и влияние момента перехода права собственности на методологию бухгалтерского учета

 

При использовании метода начисления дата отгрузки продукции и предъявление счета об оплате покупателю является моментом закрытия счета 90 «Продажи» и определения финансового результата от реализации.

Наиболее распространенной на практике альтернативой общему правилу ГК РФ о моменте перехода права собственности в момент передачи продукции является условие о переходе права собственности на товары в момент оплаты их покупателем. В этом случае покупатель становится собственником товаров с даты исполнения обязательства по их оплате. При этом, в соответствии со статьями 486 и 487 ГК РФ договором может быть предусмотрена обязанность оплатить товар до его передачи (предварительная оплата), либо после его передачи (последующая оплата) продавцом покупателю.

Основные проводки по учету реализации «по оплате» (кассовым методом) приведены в Таблице 2.

    Основные проводки по учету реализации «по оплате»

    Таблица 2

Содержание операции	Дебит	Кредит
1. Отгружена продукция покупателю	45	43
2. Получена выручка от реализации продукции	51	90-1
3. Списаны коммерческие расходы, связанные с реализацией	90	44
4. Списана реализованная продукция по производственной себестоимости	90-2	45
5. Списана прибыль от реализации продукции	90	99

 

При использовании кассового метода дата зачисления денег от покупателей является  моментом закрытия счета 90 «Продажи» и определения финансового результата от реализации.

При установлении в договоре поставки условия о моменте перехода права собственности по оплате могут  иметь место две ситуации:

1. Право собственности переходит к покупателю товаров после исполне-

ния обязательства по их оплате, при этом товары оплачиваются после их передачи покупателю.

2. Право собственности переходит к покупателю товаров после исполне-

ния обязательства по их оплате, при этом товары оплачиваются до их передачи покупателю.

Подробно рассмотрим каждую из этих двух ситуаций:

Товары оплачиваются после их передачи покупателю.

Спецификой данной ситуации является порядок отражения в учете организаций продавца и покупателя факта передачи товара продавцом. Так как согласно договору право собственности переходит к покупателю только после оплаты товаров, а на момент передачи они еще не оплачены покупателем, сам факт передачи товаров не влечет в данной ситуации перехода права собственности на них к покупателю. То есть, передав товары, продавец до момента их оплаты будет оставаться их собственником. Следовательно, несмотря на то, что товары уже переданы покупателю, до момента их оплаты они должны отражаться на балансе организации-продавца. Выручка от их продажи до момента получения денег от покупателя не может быть признана, так как переход права собственности на товары к покупателю является одним из обязательных условий признания доходов от продажи (п. 12 ПБУ 9/99).

Для отражения товаров (готовой продукции), переданных покупателям, право собственности на которые остается у организации-продавца, Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 45 "Товары отгруженные". Факт передачи товаров покупателю в этом случае отразится записью:

Дебет счета 45 "Товары отгруженные"

Кредит счета 41 "Товары" или 43 "Готовая продукция" - на учетную стоимость переданных покупателю товаров.

Получение денег будет означать переход права собственности на товары к покупателю и, как следствие, признание выручки от их продажи полученной. Исходя из этого, факт получения денег отразится в учете продавца записью

Дебет счета 51 "Расчетные счета"

Кредит счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка" – на сумму фактически полученных денежных средств.

Для обеспечения единообразия в аналитическом учете расчетов с покупателями сумма полученных денежных средств может быть отражена с использованием счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В этом случае на сумму полученных от покупателя денежных средств составляются проводки:

Дебет счета 51 "Расчетные счета"

Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";  

Дебет счета 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками"

Кредит счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка".

Организация-покупатель, получив товары от продавца, на период с даты их получения до даты оплаты приобретает право владения товарами. Собственником она становится только после того, как продавцу будут перечислены деньги.

Товары оплачиваются покупателем до поставки.

Особенностью данной ситуации является то, что сочетание выделенных нами условий предполагает, что товары переходят в собственность покупателя еще до их фактической отгрузки. По условиям договора товары оплачиваются до их отгрузки покупателю (предварительная оплата), при этом с оплатой товаров они переходят в собственность покупателя, фактически продолжая находиться на складе продавца.

В учете продавца получение денег от покупателя в соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99 должно отразиться как получение дохода от продажи товаров. Составляется проводка

Дебет счета 51 "Расчетные счета"

Кредит счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка" – на сумму фактически полученных денежных средств.

Для обеспечения единообразия в аналитическом учете расчетов с покупателями данная операция может отражаться с использованием счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом составляются проводки:

Дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Кредит счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка" – на полученную от покупателей сумму денежных средств 

Дебет счета 51 "Расчетные  счета"  

Кредит счета 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками" – на ту же сумму.

Товары, перешедшие в собственность покупателя, должны быть списаны с баланса организации-продавца записью:  

Дебет счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж"  

Кредиту счета 41 "Товары" или 43 "Готовая продукция" - на стоимость проданных товаров по учетным ценам.

Одновременно возникновение права владения на перешедшие в собственность покупателя товары отражается записью по дебету забалансового счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".  

Факт передачи товаров покупателю отразится в данном случае списанием их с забалансового счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" записью по кредиту. 

Глава 2. Бухгалтерский учет продажи продукции

2.1. Учет  реализации продукции

Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами. Рассмотрим реализацию продукции на основании договора купли-продажи и договора комиссии.

Реализация продукции по договору купли-продажи.

Договоры купли-продажи регулируются главой 30 ГК РФ. Согласно ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара. Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъявлены этим покупателям (заказчикам), списывается в порядке реализации со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».

Реализация  продукции по договору комиссии.

Особенностью договора комиссии является то, что при отпуске продукции посреднику (комиссионеру) право собственности к нему не переходит. Поэтому продукция и другие товары, переданных на комиссию, учитываются организацией в составе собственных активов. Поскольку товар реализуется не собственником (комитентом), а комиссионером, основанием для отражения в бухгалтерском учете реализации продукции является отчет комиссионера об отгрузке товаров покупателю. Договор комиссии может предусматривать или не предусматривать участие комиссионера в расчетах. Если он не участвует в расчетах, комитент производит расчеты с конечными покупателями самостоятельно, а на счет комиссионера поступает только его комиссионное вознаграждение. Если посредник участвует в расчетах, то комитент производит расчеты только с комиссионером, который самостоятельно рассчитывается с конечными покупателями (поставщиками) товаров.

В соответствии с этими взаимоотношениями осуществляется бухгалтерский учет реализации продукции на комиссионных началах. Принятые для продажи товары отражаются у комиссионера на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

Основной поставщик (комитент) учитывает продукцию, переданную на комиссию:

Дебет счета 45 «Товары отгруженные»

Кредит счета 43 «Готовая продукция» или 41 «Товары».

Эта продукция будет числиться у поставщика до момента продажи.

Выручка от реализации товаров и продукции, включающая НДС, отражается в учете по мере поступления извещения комиссионера об отгрузке продукции покупателю. При этом стоимость реализованной продукции списывается:

   Дебет счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость»

   Кредит счета 45 «Товары отгруженные».

   Выручка от реализации отражается:

   Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

   Кредит счета 90 «Продажи».

   Выручкой от реализации у комитента является вся сумма, поступившая от покупателя комиссионеру по договору комиссии, независимо от того, в каком виде установлено комиссионное вознаграждение: твердой суммы, процентов от сделки или торговой наценки. Оплата услуг посреднической организации по сбыту продукции и товаров учитывается в составе расходов на продажу организации-комитента.

    Таким образом, учет продаж продукции зависит от того или иного вида договора.

2.2. Документальное оформление продажи продукции

Отгрузку и отпуск продукции обеспечивает отдел сбыта (маркетинга) организации. Сотрудники этой службы заключают договоры с покупателями, оформляют документы на отгружаемую продукцию, ведут оперативный учет движения продукции на складе, контролируют выполнение договорных обязательств, полноту и своевременность поступления средств от покупателей.

Отгрузка продукции осуществляется в соответствии с договором поставки, заключаемым между продавцом и покупателем. По договору поставки продавец обязуется передать продукцию в собственность покупателю, а покупатель – принять и оплатить ее. В договоре указываются наименование, количество, ассортимент, качество, комплектность поставляемой продукции, цена, порядок расчетов, почтовые и платежные реквизиты поставщика и покупателя, отгрузочные документы, последствия нарушения условий договора и т.д. Отпуск готовой продукции покупателям оформляется накладными. В качестве типовой формы накладной можно использовать форму № М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону».

В зависимости от отраслевой специфики организации могут применять специализированные формы накладных и других первичных документов с указанием в них обязательных реквизитов.

Основанием для выписки накладных являются распоряжения руководителя организации или уполномоченного им лица, а также договор с покупателем (заказчиком). Методическими рекомендациями по учету МПЗ рекомендуется следующий порядок учета отпуска готовой продукции.  

Накладные формы М-15 выписываются на складе или в отделе сбыта в четырех экземплярах, и все они передаются в бухгалтерию для регистрации в журнале регистрации накладных на отпуск готовой продукции и подписи их главным бухгалтером или лицом, им уполномоченным.

Из бухгалтерии подписанные накладные возвращаются в отдел сбыта (или другое аналогичное подразделение организации). Один экземпляр передается кладовщику (или другому материально-ответственному лицу), второй служит основанием для выписки счет-фактуры, третий и четвертый – передаются получателю готовой продукции. На всех экземплярах накладной получатель обязан расписаться в получении продукции.

При вывозе продукции через пропускной пункт один экземпляр накладной (четвертый) остается у службы охраны, а третий экземпляр передается получателю в качестве сопроводительного документа на груз. Служба охраны записывает накладные в журнал регистрации грузов и затем передает накладные по описи в бухгалтерию, где на их основе делают отметки о вывозе в журнале регистрации накладных на вывоз (продажу) готовой продукции. Счета-фактуры выписываются в двух экземплярах. Первый экземпляр не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции высылается или передается покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления НДС.

В последнее время многие организации применяют бескарточный метод учета готовой продукции. При данном методе с помощью ЭВМ ежедневно составляют оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовой продукции относительно складов (других мест хранения). Остатки готовой продукции периодически инвентаризируются.

Как и по материальным запасам, по готовой продукции составляют номенклатуру-ценник. Помимо ценника разрабатывают справочники продукции, в которых содержатся сведения об облагаемой и не облагаемой различными видами налогов продукции, о плательщиках и грузополучателях, среднеквартальной и среднегодовой себестоимости.

Данные платежных документов по отгруженной продукции ежедневно записывают в ведомость учета и реализации продукции (работ, услуг), форма №16 или №16а. В ведомости указывают дату и номер платежного документа, наименование поставщика, количество отгруженной продукции по ее видам, суммы, предъявляемые по счетам, и отметку об оплате счетов. Ведомость является формой аналитического учета товаров отгруженных. Готовую продукцию в ведомости отражают по учетным и отпускным ценам. Ведомость формы №16 используют при определении выручки по отгрузке, а №16а – при определении выручки по оплате.