Управленческий учет в России

Управленческие воздействия реализуются  с помощью основных функций управления, взаимосвязь и взаимодействие которых  образуют замкнутый повторяющийся  цикл управления: → анализ → планирование → организация → учет → контроль → регулирование → анализ…  Функция принятия решений в рассматриваемом  цикле управления не выделена отдельно, поскольку является связующей управленческой функцией, т.е. подразумевается ее присутствие  на всех этапах управленческого цикла. Место управленческого учета проявляется на стадии подготовки и принятия управленческих решений; таким образом, управленческий учет задействован во всех функциях управления.

Рыночные отношения требуют  новых подходов к организации  внутрифирменного управления. В условиях быстро меняющейся рыночной среды существенно  возрастает поток информации, которую  необходимо обработать для принятия единственно правильного управленческого  решения. Расширяется спектр управленческих задач, решаемых руководителями производств. Появляется потребность в разделении всех полномочий, в том числе и  в части принятия управленческих решений [4].

Инструментом системного отношения к пониманию предметной сущности управленческого учета  могла бы быть «управленческая» матрица (рис. 2), основанная на том принципе, что система управления представляет собой совокупность, с одной стороны, объектов управления, а с другой — реализуемых в отношении этих объектов управленческих функций. Строки этой матрицы соответствуют определенным объектам управления, а столбцы — определенным управленческим функциям. Таким образом, каждое поле матрицы будет отражать, как в отношении определенного объекта управления реализуется определенная функция управления.

Рисунок 2 – Управленческая матрица

Разумеется, не существует стандартного набора управленческих функций и  объектов управления. Каждый пользователь матрицы формирует необходимый  ему перечень функций и объектов управления, исходя из собственных задач, пристрастий, сложившейся практики. Поэтому представленный на рисунке 2 перечень объектов управления и управленческих функций является одним из возможных вариантов. Формируя ту или иную совокупность полей матрицы, становится возможным осознанно обсуждать любую управленческую теорию или концепцию [5].

Деление организации на центры ответственности  и их ранжирование называют организационной структурой предприятия. Администрация решает, какому сегменту предоставить те или иные полномочия, как распределить ответственность между исполнителями, как должна выглядеть иерархическая структура управления организацией, — другими словами, устанавливает организационную структуру предприятия.

Управленческий учет призван аккумулировать не только количественную, но и качественную информацию о деятельности сегментов  организации. Последние не являются статичными. Развитие бизнеса, как правило, сопровождается расширением действующих производств, консервацией неперспективных сегментов, появлением новых направлений деятельности и т.д. Изменениям, происходящим в предпринимательской деятельности, должны сопутствовать адекватные изменения в системе управленческого учета. Другими словами, управленческий учет должен быть динамичным в той же степени, в которой динамичен бизнес коммерческой организации [11].

Существующую организационную  структуру предприятия следует  регулярно анализировать и пересматривать с учетом изменений, происходящих в  его хозяйственной деятельности (освоение производства новых видов  продукции, изменение технологий, смена  менеджеров и т.д.), и достижений научно-технического прогресса. Совершенствуя организационную  структуру предприятия, необходимо соответствующим образом менять подходы к составлению внутренней отчетности и оценке результатов  деятельности подразделений.

Критерии, используемые в оценке деятельности подразделений, могут быть разделены  на две большие группы: финансовые и нефинансовые показатели. Определение оптимального соотношения финансовых и нефинансовых критериев оценки деятельности является одной из основных задач, стоящих перед администрацией любого предприятия. В практике стран с рыночной экономикой наиболее часто используют четыре показателя финансового характера: прибыль; рентабельность активов; остаточная прибыль; экономическая добавленная стоимость. В качестве примеров показателей нефинансового характера рассматривают наличие изобретательства, качество изделий (услуг), отпущенных покупателям (заказчикам), уровень удовлетворенности покупателей и заказчиков обслуживанием. Эти факторы также нуждаются в понимании, совершенствовании и оценке [19].

Определение информативного и управляемого набора финансовых и нефинансовых критериев  оценки деятельности — одна из основных проблем управленческого контроля, стоящая перед администрацией компании. Решая эту задачу, прежде всего необходимо понять ключевые различия между финансовыми и нефинансовыми критериями.

Во-первых, нефинансовых критериев  оценки деятельности намного больше, чем финансовых, которые в большинстве  случаев регламентированы, стандартизированы  и тесно связаны между собой. В сфере нефинансовых критериев оценки деятельности подразделений такой стройности нет. Существует множество критериев оценки качества процессов и изделий: скорость исполнения заказа; удовлетворение требованиям стандартов качества; соответствие или превышение показателей конкурентов и т.д. Прежде не принимали во внимание такой показатель, как уровень удовлетворенности покупателя. Сегодня многочисленные маркетинговые исследования дали основание говорить о существовании связи между удовлетворенностью клиентов и прибыльностью: почти все крупные западные компании анализируют уровень удовлетворенности покупателей обслуживанием и сравнивают полученные результаты с показателями своих конкурентов.

Во-вторых, связь нефинансовых показателей  с конечными результатами деятельности компании может быть определена только на основе статистических данных, сбор которых может занять несколько  месяцев или даже лет. Качество продукции  подразделения и удовлетворенность  тем, как была проведена сделка, могут  повлиять на готовность заказчика заключать  новые сделки с этим подразделением, что, в свою очередь, скажется на финансовых результатах деятельности сегмента в будущем. Однако установить наличие  и степень взаимосвязи между  нефинансовыми показателями и, например, размером дохода подразделения достаточно сложно, так как они разделены временным лагом.

В-третьих, нефинансовым критериям  свойственна утрата репрезентативности по мере их использования. Иначе говоря, с течением времени объективно оценивать  деятельность подразделения с помощью  одного и того же нефинансового критерия становится все сложнее. Это связано  с тем, что с течением времени  значения нефинансовых показателей  достигают практически максимально  возможного уровня и (или) различия между  нефинансовыми показателями сравниваемых между собой подразделений становятся незначительными [14].

Разработка нефинансовых критериев  — сложная задача, однако без  ее решения нелегко заниматься стратегическим планированием деятельности сегментов. Если с помощью финансовых показателей  руководству компании удается оценить  результаты прошедшей деятельности подразделения, то нефинансовые критерии позволяют спрогнозировать результаты будущей работы сегмента.

Задачи управленческого учета  предъявляют повышенные требования к квалификации и кругу должностных  обязанностей специалиста по управленческому  учету.

Как правило, специалист по управленческому  учету выполняет следующие обязанности:

координация целей и планов подразделений  и предприятия в целом;

содействие руководству в реализации стоящих перед предприятием целей;

организация работы по созданию и  ведению системы управленческого  учета;

бесперебойное осуществление процессов  планирования и контроля экономических  результатов деятельности предприятия;

обеспечение прозрачности в отношении  затрат и результатов по предприятию  в целом, а также по отдельным  подразделениям и продуктам;

создание методической и инструментальной базы по управлению рентабельностью  и ликвидностью предприятия;

разработка материалов для принятия управленческих решений и представление  их руководству предприятия;

консультирование руководителей  по вопросам выбора наиболее эффективных  вариантов действий, помощь в управлении затратами и результатами.

Эти функции показывают, какую важную роль играет специалист по управленческому учету в принятии управленческих решений.

Ответственная роль предполагает наделение  специалиста по управленческому  учету определенными специфическими правами, например:

доступ ко всей информации, в том  числе и конфиденциального характера;

право подготовки своего особого мнения с аналитически обоснованными оговорками;

право отсрочки принятия решения с  целью его профессиональной подготовки.

Поскольку специалист по управленческому  учету имеет широкий спектр обязанностей и специальные права, при назначении на данную должность предъявляются  достаточно высокие требования к  теоретической подготовке и практическим навыкам в области управленческого  учета [10].

Итак, управленческий учет представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа доходов, расходов и результатов хозяйственной деятельности в необходимых аналитических разрезах, оперативного принятия различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия в кратко- и долгосрочной перспективе.

2 Эволюция управленческого учета и системы управленческого учета за рубежом

2.1 Возникновение и развитие управленческого учета за рубежом

Многие века управление предприятием ограничивалось данными бухгалтерского учета. Еще в начале ХIХ века хозяева предприятия сами вели учет и управляли своими делами. Однако уже в середине ХIХ века объемы хозяйственной деятельности резко возросли, организационная структура предприятий усложнилась, а информация бухгалтерского учета перестала удовлетворять интересы руководителей, занятых хозяйственной деятельностью. Появление управленческого учета было выходом из создавшегося положения, поскольку управленческий учет не отменяет традиционный бухгалтерский, а дополняет его [8].

Развитие управленческого  учета связано с усложнением  предприятий, диверсификацией продукции, необходимостью сохранять коммерческую тайну о затратах в условиях конкуренции  и т.д. [13].

Рассматривая труды ученых-экономистов, посвященные истории развития бухгалтерского учета, можно констатировать, что  начало формализации учетно-информационных процессов управленческого характера  связано именно с развитием торговли.

Несомненно, решающим моментом в теории и методологии бухгалтерского учета был выход в 1494 г. книги  великого итальянского математика Луки Пачоли (1445 - 1517) "Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях" ("Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita"), трактат которой "Трактат о счетах и записях" ("Tractatus parficularis de computis e scriptures") содержит подробное описание применения двойной бухгалтерии к практике торгового предприятия.

С развитием географии  и масштабов торговой деятельности в конце VII в. методология бухгалтерского учета получила свое развитие в аспектах аналитичности и калькуляции. Труд Жака Савари (1622 - 1690) "О совершенном купце" ("Le parfait negotiant") только на французском языке выдержал восемь изданий (с 1676 по 1724 г.) и был переведен на английский, немецкий, фламандский и итальянский языки. Жак Савари навсегда останется в истории учета как человек, который разделил счета на синтетические и аналитические, практиковал торговую калькуляцию, классифицировал балансы на инвентарные (оценка по себестоимости) и конкурсные (оценка по текущим ценам), последний включал и личное имущество собственника, так как иск мог быть обращен и на все достояние купца. Жак Савари считается также предшественником науки об отдельном предприятии, он допускал истолкование учета как функции управления и может по-своему считаться одним из создателей управленческого учета.

Развитие управления торговыми  организациями с применением  учетно-информационных инструментов получило также развитие в трудах Матье де ла Порта. Главная его книга - "Руководство для купца и бухгалтера" ("Le guide des negocians et teneurs de livres"). С 1685 по 1792 г. она выдержала множество изданий. Большой заслугой Матье де ла Порта является классификация счетов, которые он делил на три группы: собственника, имущественные (материальные) и личные (корреспондентов). Каждая группа счетов выполняет определенную функцию: первая - экономическую (движение капитала), вторая - специфически хозяйственную (управление ресурсами внутри предприятия) и третья - юридическую (расчеты с третьими, сторонними для предприятия лицами).

С наступлением "промышленного  этапа" развития экономики (конец XVII в.) и до начала XX в. активно развивалась наука управления промышленным предприятием и производственный учет. К концу XIX в. получила свое заслуженное признание теория деления издержек на постоянные и переменные. Активно разрабатывались и внедрялись методики калькулирования себестоимости промышленной продукции [11].