Учёт при реорганизации и ликвидации организации

В отчёте о прибылях и  убытках принято указывать расходы  на проведение реорганизации в форме преобразования, в частности, расписывается, сколько было потрачено на проведение собраний, уведомления, переоформление, а также, сколько было утрачено за счёт невозмещаемых убытков. Что касается дальнейшего раскрытия информации, то принят следующий порядок:

• В пояснениях к балансу раскрываются подробно все кредитные обязательства, показывается лизинговое имущество, указывается, какие лицензии будут аннулированы;
• В пояснениях к отчёту о прибылях и убытках показывается разбиение расходов по реорганизации на категории, указанные выше;
• В отчёте об изменениях капитала расшифровываются резервы предстоящих расходов;
• В пояснительной записке уточняются примерные сроки реорганизации, величины дополнительных затрат на сопутствующие процедуры и суммы долга к досрочной выплате.

Следующие два  типа преобразования — присоединение  и слияние — я разберу в  одной части данного реферата. Присоединение представляет собою прекращение деятельности юридического лица (или лиц) с последующей передачей всей совокупности прав и обязанностей присоединяющему юридическому лицу. Как и в случае преобразования, передача активов осуществляется на основе передаточного акта. Могут одновременно присоединяться несколько юридических лиц. Приобретение компании (т. е. скупка 100 % акций дочерней компании) является лишь подготовительным этапом присоединения (acquisition), а само присоединение происходит, когда одна из сливающихся компаний прекращает деятельность (merging). Слияние — это прекращение деятельности нескольких юридических лиц и передача имущества и обязательств вновь созданному юридическому лицу (consolidation). При данной процедуре происходит собрание участников или акционеров, после которого выкупаются доли или акции несогласных с решением о присоединении или слиянии, а также тех, кто не голосовал. Следующим этапом каждое общество уведомляет своих кредиторов и выверяет расчётные суммы к погашению, а также составляет реестр предъявленных требований о погашении долга (наряду с составлением величины взаимных обязательств). Происходит выверка расчётов с кредиторами, определяются суммы к погашению, после чего производится само погашение. После этой операции исключаются суммы взаимных вложений в уставный капитал по статьям финансовых вложений и производится конвертация прав участников. Объединяемые общества проводят инвентаризацию имущества и обязательств и формируют передаточный акт, после чего подают документы на государственную регистрацию и на переоформление лицензий. После того как государство завершило регистрацию и права были конвертированы, составляется акт приёмки-передачи активов, переносятся данные бухгалтерского учёта присоединяемого общества в учётную систему правопреемника.

Если, скажем, ОАО «Север»  имеет вложения в ЗАО «Юг» в  размере 1 000 000 руб., то в случае присоединения «Юга» к «Северу» финансовые вложения должны быть возвращены «Северу», чтобы не ущемлять интересов его акционеров. По Закону «Об акционерных обществах» «Север» может получить только 600 000 руб., а оставшиеся 400 000 не подлежат возврату. В таком случае «Север» предлагает другим акционерам «Юга» приобрести акции на недостающую сумму.

Конвертация долей  при присоединении или слиянии  — сложный процесс. Необходимо учесть, что, скажем, если номинально в уставном капитале «Юга» содержится 2 500 000 рулей, заявленные акционерами требования составляют у «Севера» 1 000 000, у прочих акционеров 500 000, а чистые активы «Юга» составляют 10 000 000, то предельный размер средств, направляемых на выкуп, составляет 10 % (т. е. 1 000 000). Величина выкупа у ОАО «Север» равна 600 000, у других акционеров — 400 000. Уставный капитал «Юга» после погашения выкупленных акций составит базу для конвертации в акции «Севера» — 1 500 000 руб. Доля «Севера» в уставном капитале «Юга» до реорганизации составляла . База для расчёта долей в собственном капитале «Юга» после выкупа у выходящих из состава акционеров составит 2 000 000, и доля «Севера» в капитале «Юга» будет равна . Самый простой способ учесть интересы присоединяемого и присоединяющего обществ — это увеличить уставный капитал «Севера» на 2 млн. руб. путём дополнительной эмиссии, при этом стоимостная доля акционеров «Севера» в дополнительных акциях будет составлять 1 000 000 рублей, а акционеры «Юга» получат акции номиналом 1 000 000 рублей. После реорганизации у «Юга» будут записи, отражаюшие погашение задолженности:

Сложной операцией  считается расчёт справедливой пропорции  для определения доли будущих  акционеров в капитале правопреемника. Для этого определяется паритет между акционерами организуемых обществ на основании расчёта чистых активов по каждому из обществ. При этом учитывается рыночная оценка активов организации с учётом неликвида и инфляции и структура обязательств реорганизуемых обществ. Индекс сравнительной экономической силы по каждому из обществ будет рассчитан по формуле (на примере для ОАО «Север»)

Бухгалтерский учёт при присоединении или слиянии  организуется на основе транзитного  счёта (например, 00). В учёте сливающегося общества на дату прекращения будет произведён перенос активов:

Дебет транзитного  счёта — Кредит счёта учёта  активов;

Дебет счетов учёта  обязательств — Кредит транзитного  счёта.

Учёт недостач, выявленных в результате проведения реорганизации, следует относить на внереализационные расходы. Порядок учёта недостач для налогообложения соответствует требованиям п. 2 си. 265 НК РФ. Излишки будут проводиться так:

Дебет 00 (субсчёт  «Присоединяемое общество») — Кредит 91.1.

В ряде случаев  можно формировать субсчета к транзитному счёту. Это делается с целью упрощения учётного процесса и контроля переноса средств реорганизуемых обществ. Чтобы сформировать, наконец, передаточный акт, определяются суммы задолженностей обществ друг перед другом. Оспариваемые активы в данном акте раскрываются по группам:

• Задолженность присоединяющего общества перед присоединяемым;
• Имущество в залоге по договорам кредита;
• Предметы лизинга, подлежащие возврату лизингодателю;
• Прочие оспариваемые объекты;
• Прочее имущество.

Присоединяемое  общество отражает

• Отсроченные обязательства;
• Обязательства присоединяемого перед присоединяющим;
• Остальные обязательство перед кредиторами.

Также рекомендуется  составлять уточнённый передаточный акт  с реальными суммами активов  и обязательств, которые переданы правопреемнику на основании акта приёмки-передачи.

Следующие два  вида преобразования я рассмотрю  в совокупности. Выделение подразумевает  собою образование нового юридического лица путём его выделения из другого  юридического лица. При этом юридическое  лицо, из которого происходит выделение, продолжает существовать после проведения реорганизации. Оно может происходить, когда некоторые участники или акционеры заинтересованы в том, чтобы получить бизнес, а не деньги. Они отдают предпочтение развитию дела, а не денежной компенсации. Разделение тем отличается, что юридическое лицо прекращает свою деятельность и передаёт своё имущество и свои права вновь образуемым юридическим лицам. Мотивация разделения чаще всего выражается в непреодолимых расхождениях во взглядах на дальнейшее развитие предприятия. Процедура разделения схожа с двумя описанными выше процедурами: проводится общее собрание акционеров, у участников выкупаются доли в связи с их выходом из состава общества, кредиторы получают уведомление о выделении (разделении) и заявляют свои требования, фирма производит выверку взаимных расчётов, погашает (или договаривается реорганизовать процедуру погашения) требуемую сумму задолженности, проводит инвентаризацию и формирует разделительный баланс, который обязан содержать распределение всего имущества между правопреемниками. Конвертируются права участников или акционеров в уставных капиталах, передаются документы на государственную регистрацию, а после её завершения составляется акт приёмки-передачи учёта в системы правопреемников.

Имущество при  разделении должно быть распределено в соответствии с принципом соответствия, который гласит, что распределение  имущества может быть представлено частными случаями:

1. Соответствие распределения объектов имущества и обязательств видам уставной деятельности правопреемников;
2. Соответствие распределения объектов бухгалтерского учёта финансовым результатам;
3. Соответствие распределения активов связанным с ними обязательствам и регулирующим статьям.
4. Распределение задолженности по платежам в бюджет.

Последнее должно предусматривать привязку налоговых  обязательств к конкретным хозяйственным  операциям, которые повлекли обязанность  по уплате налогов. Но в результате разделения может не получиться равенства актива и пассива бухгалтерских балансов правопреемников (например, если одному достаётся больше материально-имущественной части при равных обязательствах). На этот случай предусмотрена статья баланса «Префицит», которая располагается отдельной строкой между «Капиталом и резервами» и «Долгосрочными обязательствами».

Основные процедуры, которые сопутствуют разделению, таковы. Активы делятся на категории:

• Имущество, являющееся предметом залога по договорам кредита;
• Предметы лизинга, подлежащие возврату;
• Прочие оспариваемые объекты имущества;
• Прочее имущество.

Обязательства расшифровываются на две группы: те, по которым получены требования кредиторов, и остальные. В пояснениях к разделительному  балансу проводится дополнительная информация об имуществе и обязательствах, распределяемых между правопреемниками. Моментом завершения реорганизации в форме выделения или разделения считается дата государственной регистрации последнего юридического лица из числа созданных по реорганизации. Разделительный баланс выглядит типично, с той лишь поправкой, что может отсутствовать строка «Лицензии», а также некоторые регулирующие статьи при условии распределения имущества пропорционально долям, отходящим правопреемникам.

Настало время  поговорить о ликвидации юридического лица. Далеко не все организации  способны оперативно приспособиться к резкому изменению условий хозяйствования, сокращению протекционизма, росту цен и т. д. Трудности со сбытом и удорожание материальных ресурсов приводят к сокращению оборотных средств приводят к обстоятельствам, порождающим отсутствие эквивалентного увеличения ликвидных активов. В таких ситуациях возможны два выхода:

1. Обеспечить дальнейшее существование организации при наличии стратегических инвестиций под гарантию в виде части пакета акций вплоть до контрольного;
2. Прекратить юридическое в виде ликвидации по одному из основополагающих допущений (ПБУ 1/98 «Учётная политика организации».

Рассмотрим  второй выход. Добровольная ликвидация может происходить по истечении  срока создания юридического лица, по достижении цели, для которой оно было создано, при конфликте интересов участников и невозможности принимать легитимные решения, а также при наступлении требований, влекущих необходимость ликвидации в соответствии с ГК РФ. Кроме того, ликвидация может быть продиктована экономическими или психологическими причинами: низкая рентабельность или нежелание участников организации вести совместный бизнес. По решению суда организация может прекратить свою деятельность при неустранимых нарушениях закона, при осуществлении деятельности без лицензии, при признании банкротом или при превышении числа участников ООО.

Рассмотрим, как  протекают процессы бухгалтерского учёта в ликвидируемой фирме. В период ликвидации предусмотрена обязанность составления промежуточного и окончательного ликвидационных балансов. Ликвидационный баланс является инвентарным, формируется по правилам инвентаризации. Учётные регистры, на которых формируется баланс, не содержат остатков по регулирующим и бюджетно-распределительным счетам. Оценка активов может производиться способом, отличающимся от установленного в ст. 11 Закона «О бухгалтерском учёте», потому что пользователи отчётности должны с максимальной точностью рассчитать вероятное изменение собственных финансовых результатов. Ликвидационные балансы подлежат утверждению участниками организации или ликвидирующим органом. Приведём пример ликвидации ЗАО «Дыра». Пусть закрытое акционерное общество «Дыра» вело деятельность по ремонту оргтехники, пока на общем собрании акционеров не решили провести ликвидацию. Решение принято 8 марта, ликвидационная комиссия назначена на тот же день. Публикация о ликвидации произошла 31 марта, кредиторы могут предъявить требования до 31 мая. Составляется годовой баланс: