Формы и методы уклонения от уплаты налогов

Напротив, фирма-"однодневка" не смогла бы объяснить, куда делись деньги, возвращенные в виде неучтенных наличных. Поэтому она действует только два или три месяца до конца очередного квартала, когда налоговые органы должны получить ее первый отчет. Налоговые органы, вследствие трудоемкости, не ведут поиск организаторов самоликвидировавшихся фирм-однодневок. Проведенные А.А. Яковлевым расчеты дают основание утверждать, что в 1993-96 годах бюджет и социальные фонды потеряли от 20 до 30 млрд. долларов США.

Обратная схема ("обезналичивание"). Смысл этой схемы можно пояснить на простом примере: у розничного торгового предприятия, регулярно и в больших объемах занижающего свою выручку от реализации, возникает объективная потребность в обмене неучтенных наличных ("черного" нала) на официальные безналичные. Она может быть связана, например, с тем, что крупные оптовые фирмы, как правило, предпочитают продавать свой товар сугубо официальным образом по безналичному расчету. При этом по выставленным ими счетам легко идентифицировать покупателя. В этой ситуации розничная фирма будет сталкиваться с двумя проблемами. Во-первых, в случае одновременной "встречной" проверки оптовой фирмы и ее покупателей налоговая инспекция может обратить внимание на то, что розничная фирма регулярно закупает больше товаров (по данным оптовика), чем продает (по данным собственной отчетности розничного торгового предприятия). Во-вторых, при реализации товаров преимущественно за неучтенные наличные у такой розничной фирмы на ее банковском счете не будет достаточных средств для возобновления товарных закупок у оптовиков, ориентирующихся на безналичные расчеты. Обе эти проблемы эффективно решаются в рамках применения обратной схемы ("обезналичивание"). Благодаря ей официальным покупателем товара (по документам оптовика) оказывается та же фирма -"однодневка". И одновременно для реально существующей розничной фирмы, реализующей товары преимущественно за неучтенные наличные и представляющей в налоговые органы отчеты с минимальными оборотами, обеспечивается регулярное поступление неучтенного товара.

В случае тесных контактов между оптовиком и несколькими розничными покупателями возможно изменение схемы. В частности, оптовик может сам получать от покупателей неучтенные наличные и затем, используя контракт с фирмой-"однодневкой", менять их на официально полученные безналичные средства на своем банковском расчетном счете. Таким образом, с одной стороны, все сделки оптового поставщика остаются легальными, с другой – в розничной торговле почти все операции могут быть нелегальными, "невидимыми" для налоговой инспекции.

Участие коммерческих банков в деятельности по обналичиванию денег. Большая часть фирм-однодневок обеспечивается наличными группой мелких и средних коммерческих банков. Это достаточно прибыльный бизнес. Рассмотрим базовую схему участия банков в обналичивании.

Как правило, банки не имеют непосредственных контактов с фирмами-"однодневками". Каждый банк, вовлеченный в схему, обычно связан с финансовой или инвестиционной компанией, которая отвечает за создание и ликвидацию фирм-"однодневок", а также за контакты с клиентами. Эта компания открывает счет в банке и регулярно получает наличные на вполне законных основаниях (например, для покупки акций или векселей у физических лиц). Нормальная цена легальных наличных на межбанковском рынке, измеренная в безналичных рублях, не превышает 100,1 процента. Финансовая же компания платит банку за получение наличных 101 процент. В результате банк получает 0,9 процента в день на вложенные средства. Далее финансовая компания покупает векселя у неких физических лиц. Отметим, что сейчас в России можно приобрести "мусорные" векселя или акции за 0,1-0,2 процента от их номинальной стоимости. Естественно, что при этом цена, фиксируемая в контракте между финансовой компанией и физическими лицами, будет близка к номиналу – например – 98 процентов. После этого финансовая компания продает означенные векселя фирме – "однодневке" по безналичному расчету за 100 процентов от номинала. Тем самым финансовая компания, во-первых, выводит в неучтенный наличный оборот сумму, необходимую реальному предприятию-клиенту, уходящему от налогов, и, во-вторых, на вполне легальных основаниях получает на свой расчетный счет те безналичные средства, которые клиент первоначально перечислил фирме-"однодневке" по фиктивному договору. Основной риск выявления данной схемы связан с возможностью проверки физических лиц – в случае внешней ревизии деятельности финансовой компании. Поэтому в договорах на приобретение ценных бумаг часто используются данные, взятые из потерянных паспортов или из документов умерших людей. Эти же паспорта нередко используются при регистрации фирм – "однодневок".

2.Последствия применения амортизационной премии для налогообложения.

Статья 258 Налогового Кодекса РФ предоставляет налогоплательщику право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в процентном соотношении от размера первоначальной стоимости приобретаемых основных средств или расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основных средств (далее – объект основных средств).

Такие капитальные вложения получили условное название амортизационной премии.

Таким образом, Амортизационная премия в целях налогообложения прибыли это единовременные капитальные вложения, которые налогоплательщик вправе отнести на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, при вводе в эксплуатацию приобретенного объекта основных средств, являющегося амортизируемым имуществом

Амортизационная премия позволяет ускорить процесс отнесения на расходы приобретаемого объекта основных средств. Решение организации-налогоплательщика о включении в состав расходов амортизационной премии лучше утвердить в Учетной политике для целей налогообложения (далее - Учетная политика). Это позволит избежать ненужных споров с налоговыми органами. В учетной политике необходимо отразить также и принцип применения амортизационной премии, т.е., либо амортизационная премия применяется в отношении всех объектов основных средств налогоплательщика, либо только в отношении отдельный категорий объектов основных средств (например, стоимостью выше определенного размера, относящихся к той или иной группе и т.д.) .

Позиция Минфина РФ по данному вопросу достаточно противоречива. Ранее Письмом № 03-03-04/1/219 от 13.03.2006 года финансовое ведомство разъясняло, что, если право на применение амортизационной премии утверждено учетной политикой, то применяется оно в отношении всех объектов основных средств организации, вводимых в эксплуатацию, либо не применяется организацией вообще. Позднее, Письмами от 17 ноября 2006 года № 03-03-04/1/779 и от 10.04.07 г. № 03-03-05/83 допускается определение Учетной политикой права на амортизационную премию по определенным категориям основных средств. Поскольку статья 259 Налогового Кодекса РФ не содержит конкретного ограничения по данному вопросу, то вполне законно установить принцип применения права на амортизационную премию учетной политикой.

Размер амортизационной премии зависит от того, к какой амортизационной группе отнесено вновь вводимое основное средство. Учетной политикой необходимо определить размер амортизационной премии, которые организация-налогоплательщик планирует единовременно включать в расходы. Пунктом 9 статьи 258 Налогового Кодекса данные размеры ограничены:

• не более 10% по объектам, отнесенным к первой, второй, восьмой, девятой или десятой амортизационным группам;

• не более 30% по объектам, отнесенным к третьей – седьмой амортизационным группам.

Амортизационная премия относится на расходы в месяц начала амортизации, т.е. в месяц, следующий за датой ввода в эксплуатацию основного средства (Письмо Минфина РФ от 13.04.2009 № 03-03-06/1/233). При этом, первоначальная стоимость, исходя из которой впоследствии будет начисляться амортизация, уменьшается на сумму отнесенной на расходы амортизационной премии .

Следует отметить, что амортизационная премия учитывается только для целей налогового учёта, в бухгалтерском учете расходов амортизационная премия не отражается. Соответственно, у налогоплательщиков, закрепивших право в своей учетной политике на амортизационную премию, бухгалтерский учет амортизации будет отличаться от налогового. В налоговом учете на сумму амортизационной премии увеличивают косвенные расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Письмо Минфина от 28.09.2006 года №03-03-02/230).

У организаций и предприятий, не являющихся банками, в бухгалтерском учете амортизационная премия отразится как полученные отложенные налоговые обязательства в соответствии с п. 15 ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль организаций», которые погашаются по мере начисления амортизации. В бухгалтерском учете кредитных организаций амортизационная премия не отражается.

Следует обратить внимание, что основополагающим фактором для применения права на амортизационную премию являются реально произведенные затраты в объекты основных средств. Эта позиция налоговых органов подтверждена Письмами Минфина РФ от 19.06.2009 № 03-03-06/2/122, а также судебной практикой (например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.10.10 № А82-2142/2010)

В связи с чем, амортизационная премия не начисляется:

• по безвозмездно полученным основным средствам;

• по основным средствам, полученным в качестве взноса в уставный фонд.

Некоторые методы применения амортизационной премии.

1.Если имущество передано по договору мены, то налогоплательщик вправе по такому основному средству воспользоваться правом на амортизационную премию, так как согласно гражданскому законодательству, к договору мены применяются правила о купле-продаже. Данный вывод также подтверждается Письмом Минфина РФ № 03-03-06/2/61 от 30.03.2010.

2.Налогоплательщики, применяющие метод начисления, могут также воспользоваться правом на амортизационную премию в отношении не оплаченного полностью амортизируемого имущества (например, при инвестировании). Но следует учесть при этом, что в соответствии с п. 11 ст. 258 НК РФ, основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Таким образом, амортизационная премия не может быть применена ранее документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию данного права (Письмо Минфина РФ от 16.08.10 № 03-03-06/1/550).

3.Лизингодатель вправе воспользоваться правом начисления амортизационной премии в отношении основных средств, приобретенных в рамках договоров лизинга. Но при этом, по мнению финансового ведомства, данным правом лизингополучатель может воспользоваться только, если данное основное средство на балансе у него, а не у лизингополучателя (Письмо Минфина РФ от 10.03.09 № 03-03-05/34).

В том случае, если амортизируемое имущество, приобретенное в рамках договора лизинга, находится на балансе лизингополучателя, воспользоваться правом на амортизационную премию не сможет ни одна из сторон договора лизинга. Но на данную позицию Минфина РФ уже есть противоположная судебная практика. В частности ФАС Центрального округа пришел к выводу о праве лизингополучателя-балансодержателя учесть в целях налогообложения налогом на прибыль и лизинговые платежи, осуществляемые по условиям договоров лизинга, и амортизацию, начисляемую на первоначальную стоимость учитываемого на балансе лизингового имущества, а также сумму амортизационной премии (Постановление от 11.11.2011 по делу N А64-5786/2010).

4.Амортизационная премия не может быть применена арендатором по неотделимым улучшениям в арендованное имущество, не возмещаемым арендодателем. Такого мнения придерживается финансовое ведомство, ссылаясь на то, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора. Кроме того, для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный в статье 258 НК РФ. Поэтому общие правила применения амортизационной премии на арендатора не распространяются (Письмо Минфина РФ от 12 октября 2011 года № 03-03-06/1/663).

Но в противовес и данной позиции Минфина появилась судебная практика. Например, Постановление ФАС Восточно-сибирского округа от 18 января 2012 г. N А74-956/2011 содержит вывод об обоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль суммы амортизационной премии по капитальным вложениям в арендованные объекты основных средств, зачисленных в собственные основные средства в сумме фактически понесенных затрат. Основной аргумент в пользу данной позиции: Право на амортизационную премию установлено статьей 259 НК РФ для любых основных средств, за исключением безвозмездно полученных. Указаний на наличие или отсутствие права собственности на объект основных средств данный пункт не содержит. В данном случае имеет значение:

• Условия о необходимости произвести неотделимые улучшения в объект аренды должны быть включены в договор аренды. 
• Расходы на работы по реконструкции не возмещаются арендодателем и производятся с его согласия. 
• Работы арендатора по реконструкции и их стоимость должны быть подтверждены соответствующими документами ( актами, счета-фактурами и т.д.). 
• Реконструируемый объект поставлен арендатором на учет как отдельный объект основных средств.

5.В том случае, если неотделимые улучшения в арендованное имущество в дальнейшем будут возмещены арендодателем, то арендодатель вправе в месяце следующем за месяцем увеличения первоначальной стоимости имущества , сданного в аренду, воспользоваться правом на амортизационную премию по возмещенным расходам, в порядке, установленном статьей 259 Налогового Кодекса РФ.