Теоретические аспекты ревизии (аудита) основных средств

1. Теоретические аспекты ревизии (аудита) основных средств

 

1. Основные средства как объекты ревизии (аудита). Задачи и направления их контроля.

Как известно, хозяйственная деятельность промышленного предприятия складывается из трех непрерывных взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжения (заготовления и приобретения материально-технических ресурсов), производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Следовательно, важнейшие объекты бухгалтерского учета на промышленном предприятии - основные и оборотные средства в их движении. Значение основных средств в общественном производстве определяется тем, какое место занимают орудия труда в развитии производительных сил и производственных отношений.

Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они изнашиваются постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на затраты производства в течение нормативного срока их службы путем начисления износа (амортизации) по установленным нормам.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств является правильное и своевременное документальное оформление в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы амортизации основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль за рациональным использованием основных средств, а также оперативное обеспечение необходимой информацией руководства предприятия о  состоянии основных средств путем автоматизации учетно-вычислительных работ на базе современных средств вычислительной техники.

Бухгалтерский учет основных средств ведется в целях:

· правильного оформления документов и своевременного отражения в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

· формирования фактических затрат, связанных с принятием активов в качестве основных средств к бухгалтерскому учету;

· своевременного и полного отражения в учете амортизации основных средств;

· достоверного и полного определения результатов реализации и прочего выбытия основных средств;

· полного определения затрат, связанных с содержанием и проведением всех видов ремонтов основных средств;

· полного определения затрат на проведение модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, в том числе по результатам проведенного технического диагностирования и соответствующего освидетельствования объектов основных средств;

· обеспечения контроля за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

· проведения анализа использования основных средств;

· получения информации об основных средствах, необходимой для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

От стоимости основных средств, технического уровня, эффективности использования во многом зависят конечные результаты деятельности: выпуск продукции, ее себестоимость, прибыль, рентабельность, финансовая устойчивость.

В ходе проверки рекомендуется выявить состояние хранения и сохранности основных средств в организации. Для этого сначала проводят контрольные инвентаризации отдельных объектов основных средств в местах их постоянного или временного хранения, затем изучают целесообразность и законность приобретения, выявляют полноту, своевременность и правильность оприходования поступивших в организацию основных средств.

Далее в целях установления соблюдения действующего законодательства и целесообразности этих операций необходимо проверить хозяйственные операции по выбытию и списанию основных средств.

В процессе дальнейшего проведения ревизии (аудита) выявляют эффективность использования основных средств, соблюдение действующего порядка начисления и использования амортизационных отчислений, смет по текущему и капитальному ремонту, а также наличие излишних и не используемых в данной организации отдельных машин, оборудования и других объектов.

    Заканчивают проверку  основных средств сопоставлением  данных по учету и отчетности  организации.

 

2. Нормативно-правовое регулирование операций с основными средствами в Республике Беларусь

Учет основных средств регулируется следующими нормативно-правовыми документами:

1. Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов» от 22 апреля 2011 года №23
2. Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь «Об утверждении инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства Финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» от 30 апреля 2012 № 26
3. Постановление Министерства Экономики Республики Беларусь, Министерства Финансов Республики Беларусь, Министерства Архитектуры и Строительства Республики Беларусь «Об утверждении инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов» от 27 февраля 2009 №37/18/6
4. Постановление Министерства Экономики Республики Беларусь «Об установлении нормативных сроках службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства Экономики Республики Беларусь» от 30 сентября 2011 № 161
5. Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» от 12 июля 2013 №57-3
6. Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства Финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» от 29 июня 2011 №50
7. Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь «Об утверждении инструкции по инвентаризации активов и обязательств и признании утратившим силу нормативного правового акта Министерства Финансов Республики Беларусь» от 30 ноября 2007 №180
8. Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь «Об установлении форм бухгалтерской отчетности, утверждении инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу постановления Постановление Министерства Финансов Республики Беларусь от 14 февраля 2008 года №19 и отдельного структурного элемента постановления Министерства Финансов Республики Беларусь от 11 декабря 2008 года №187» от 31 октября 2011 №111
9. Постановление Министерства Экономики Республики Беларусь, Министерства Финансов Республики Беларусь и Министерства Архитектуры и Строительства Республики Беларусь «О порядке проведения переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке» от 5 ноября 2010 года №162/131/37
3. Информационное обеспечение и методика документального контроля операций с основными средствами

 Источниками аудита являются:

• первичные документы на поступление, перемещение и выбытие основных средств: счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, требования-накладные внутреннего перемещения, акты о приеме-передаче основных средств, акты о списании основных средств;
• регистры аналитического и синтетического учета: инвентарные карточки учета основных средств; описи инвентарных карточек по учету основных средств, расчет амортизации по поступившим и выбывшим основным средствам, расчет амортизации по автотранспорту, ведомости начисления амортизации, журналы-ордера; соответствующие машинограммы;
• договоры поставки, купли-продажи, аренды, заявления 
  на приобретение основных средств, акты оценочных комиссий, 
  акты приема-сдачи отремонтированных объектов;
• бухгалтерская отчетность – форма № 1 «Бухгалтерский баланс», «Приложение к бухгалтерскому балансу» - форма № 5;
• статистическая отчетность – форма № 2-кс « Отчет о вводе в действие объектов, основных средств и использовании инвестиций в основной капитал»; форма № 2-ф «Отчет о составе средств и источниках их образования», форма № 1-онс «Сведения об объекте незавершенного строительства», форма № 1-Ф (ОС) «Отчет о наличии и движении основных средств и других внеоборотных активов»;
• регистры бухгалтерского учета – Главная книга, журналы-ордера № 10, 10/1, 13 и другие учетные регистры.  

Ревизию основных средств рекомендуется проводить в такой последовательности: сначала проверяют фактическое наличие и сохранение собственных средств и таких, которые арендуются, а потом своевременность и полноту их оприходования, законность проведения операций по их перемещению, правильность проведения амортизации, а также организацию и состояние бухгалтерского учета основных средств.

Обеспечение сохранности основных средств в значительной степени зависит от постановки их учета. Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета; выяснить, все ли основные средства организации закреплены за материально ответственными лицами; правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы выявленные ею недостачи или излишки и отражены ли они в учете; проконтролировать достоверность учетных данных о наличии и движении основных средств.[10. с.11].

Далее необходимо проверить полноту и достоверность инвентарных карточек. Для проверки полноты инвентарных карточек нужно сопоставить данные описей инвентарных карточек по учету основных средств по классификационным группам с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. При отсутствии каких-либо инвентарных карточек следует выяснить причины, убедиться в наличии объектов, по которым отсутствуют инвентарные карточки, и предложить восстановить аналитический по объектный учет основных средств.[9, с.120].

Кроме того, изучается соответствие данных аналитического учета основных средств их остатку по синтетическому счету 01 «Основные средства». При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия (не доначисление или излишнее начисление амортизации) и внести свои предложения по устранению выявленных недостатков.[9, с.125].

Так же проверяется, все ли объекты основных средств закреплены за материально-ответственными лицами. Используя данные бухгалтерии по аналитическим счетам по расчетам по оплате труда материально-ответственных лиц, можно выявить факты нарушений, когда работники не несут ответственности за сохранение основных средств (в связи с нахождением в долгосрочных отпусках по уходу за ребенком до трех лет или долгим нахождением на больничном в связи с временной нетрудоспособностью, увольнением с работы без передачи другим работникам материальных ценностей, которые за ними числятся).

Обнаружив неполное закрепление объектов основных средств за материально ответственными лицами по месту их нахождения и эксплуатации, ревизор обязан выявить, почему было допущено это нарушение, кто виновен в этом и каковы последствия. Одновременно, не ожидая окончания ревизии, необходимо потребовать от руководства ревизуемого предприятия принятия незамедлительных мер по закреплению основных средств за материально ответственными лицами. О выполнении этого предложения следует указать в основном акте комплексной ревизии [7, с.301].

Важным условием обеспечения сохранности основных средств является качественное проведение инвентаризации основных средств работниками предприятия. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту и своевременность проведения инвентаризации основных средств и правильность отражения ее результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам проведенной инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.

При проверке качества проведенной на предприятии инвентаризации основных средств (своевременность и полнота) учитывается, что инвентаризацию зданий, сооружений и других неподвижных объектов основных средств разрешается проводить один раз в два-три года.

Следует обращать внимание на качество оформления инвентаризационных описей. Встречаются случаи формального проведения инвентаризации, когда сведения об объектах (наличие и состояние) переносятся в инвентаризационные описи из инвентарных карточек или прошлогодних инвентаризационных описей. Необходимо проверить, были ли выявлены в процессе инвентаризации объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также излишние и ненужные машины и оборудование, которые должны быть реализованы или переданы на баланс другого предприятия. Полноту инвентаризации устанавливают сопоставлением инвентаризационных описей с показателями аналитического учета.

На основе изучения всех материалов инвентаризации, включая и отражение результатов инвентаризации основных средств на счетах бухгалтерского учета, дается заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложения по ее улучшению. Для проверки качества инвентаризации целесообразно провести выборочную инвентаризацию отдельных видов основных средств [33, с.62].

Особое внимание обращают на обеспечение правильного хранения излишних, ненужных, бездействующих и находящихся в запасе основных средств. Такие объекты основных средств нередко хранятся под открытым небом, ржавеют, разукомплектовываются.

По всем фактам разукомплектования и бесхозяйственного отношения к хранению основных средств проводится тщательно расследование, в результате которого определяются размер нанесенного материального ущерба и виновные в этом должностные лица, а также принимаются меры по привлечению виновных лиц к ответственности с возмещением материального ущерба [17, с.9].

Ревизор должен уделять максимум внимания документированию результатов нахождения фактического наличия и состояния объекта, который инвентаризируется.

Основными направлениями ревизии операций по поступлению и выбытию основных средств являются:

· проверка обоснованности приобретения отдельных объектов основных средств (исходя из производственной необходимости, специализации предприятия, эффективности дальнейшего использования);

· проверка полноты и своевременности оприходования, учитывая особенности документального оформления операций по источникам поступлений (новое строительство, приобретение оборудования, бесплатное поступление);

· контроль правильности оценки основных средств:

а) при вводе в эксплуатацию от нового капитального строительства;

б) при аренде по выкупу государственного имущества;

в) при приватизации государственного имущества;

г) при бесплатном получении;

д) при переоценке основных средств;

· проверка правомерности операций по выбытию основных средств:

а) при ликвидации объектов основных средств из-за невозможности дальнейшего использования, износа;

б) при реализации другим организациям (обоснованность цены реализации, правильность расчета НДС, акцизного сбора, если этот товар налогооблагается);

· контроль операций при оперативной аренде основных средств (сдача в аренду помещений и оборудования другим предприятиям, физическим лицам: уровень тарифов платы за аренду, оформление договоров на аренду, достоверность объемов аренды, состояние расчетов);

· контроль отображения хозяйственных операций в учете методом проверки корреспонденции бухгалтерских счетов, исходя из содержания хозяйственной операции [17, с.9-11].