Аудит основных средств

По принадлежности основные средства подразделяются на собственные, принадлежащие организации по праву  собственности (в том числе объекты, сданные в аренду без права  выкупа); находящиеся в хозяйственном  ведении или оперативном управлении; полученные на условиях аренды без  права выкупа.

По степени использования  основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; в запасе (резерве); в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

К основным средствам в  эксплуатации относятся все числящиеся на балансе организации, действующие  основные средства, в том числе  временно не используемые, сданные  в аренду по договору аренды.

К основным средствам в  запасе (резерве) относятся оборудование и транспортные средства, приобретенные  для этой цели согласно проектно - сметной  документации.

На консервацию переводятся, как правило, основные средства, находящиеся  в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства.

Руководство организации  может принять решение о консервации  некоторых объектов и комплексов основных средств вследствие их временной невостребованности.

По стоимости объекты  основных средств подразделяются на объекты стоимостью более 2000 руб. и  менее 2000 руб. В соответствии с ПБУ 6/01 организация может принять  как элемент учетной политики порядок учета объектов основных средств, стоимость которых не превышает 2000 руб., с начислением и без  начисления амортизации. В первом случае такие объекты учитываются на балансе с начислением амортизации, во втором случае их стоимость списывается  с балансового учета при передаче в эксплуатацию.

К объектам основных средств, стоимостью до 2000 руб., которые можно назвать малоценными объектами, организация согласно учетной политике может отнести следующие предметы:

• строительный механизированный инструмент;
• орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и др.);
• специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа);
• сменное оборудование (многократно используемое в качестве приспособления к основным средствам; другие вызываемые специфическими условиями изготовления продукции устройства - изложницы и принадлежности к ним; прокатные валки; фурмы воздушные; челноки; катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п.);
• специальную одежду и обувь, используемую в определенных случаях;
• одежду и обувь в организациях здравоохранения, просвещения и других, состоящих на бюджете.

Земельные участки имеют натурально – вещественную форму и отличаются от других видов основных средств тем, что в связи с неограниченным сроком использования земли ее стоимость не амортизируется.

Объекты природопользования – основные средства, наделенные сходными с землей физическими и экономическими характеристиками.

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющих вместе одну функцию.

Каждому инвентарному объекту  присваивают определенный инвентарный  номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или консервации. Инвентарный номер прикрепляют  или обозначают на учитываемом предмете и обязательно указывают в  документах, связанных с движением  основных средств.

Изменение первоначальной стоимости  основных средств допускается в  случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Кроме  того, организация имеет право  не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты  основных средств по восстановительной  стоимости путем индексации или  прямого пересчета по документально  подтвержденным рыночным ценам с  отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной  амортизации, а у бюджетных организаций  по первоначальной стоимости.

Восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Затраты на восстановление объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного  периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут  увеличивать первоначальную стоимость  таких объектов и относятся на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих  разный срок полезного использования, замена каждой такой части при  восстановлении учитывается как  выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

1.3 План и программа проведения аудита основных средств

Программа аудиторской проверки может включать следующие этапы:

• проверка правильности постановки основных средств на учет;
• оценка наличия основных средств и эффективности их сохранности;
• оценка состояния аналитического и синтетического учета собственных и арендованных основных средств, в бухгалтерии и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;
• проверка соблюдения налогового законодательства по операциям, связанным с приобретением, выбытием и арендой основных средств у юридических и физических лиц;
• проверка правильности начисления амортизации;
• проверка результатов переоценки инвентарных объектов основных средств;
• проверка действующего порядка учета затрат на текущий и капитальный ремонт основных средств, при подрядном и хозяйственном способах ремонтных работ;
• проверка учета капитальных вложений;
• проверка обоснованности произведенных затрат на ремонт основных средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета;
• оценка эффективности использования основных средств, в случаях, если это предусмотрено условием договора возмездного оказания аудиторских услуг.

При изучении вопроса аудита основных фондов организации были рассмотрены  методики аудита, анализ содержания которых позволяет утверждать, что в общих чертах они схожи и включают следующие основные этапы проведения аудита основных фондов предприятия:

1 Аудит правильности постановки на учет основных средств. Для проведения независимой аудиторской проверки блока учета инвентарных объектов основных средств, аудитору необходима инвентаризационная опись объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящиеся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств, включает: наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.

В ходе проверки аудитор  изучает состав и структуру основных средств.

Аудитор, проверяя первичные  бухгалтерские документы, отражающие поступление основных средств: коммерческие (хозяйственные) договоры, акты приемки, накладные, счета-фактуры, технические  паспорта, уточняющие записи характеристик  инвентарных объектов в индивидуальных карточках по учету основных средств  – должен определить правильность разделения основных средств по:

• классификации, так как неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации и как конечный результат к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);
• принадлежности, так как неправильное их разделение может привести к неправильным расчетам арендной платы или начислению амортизации;
• характеру участия в производстве, так как их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации (например, на основные средства, находящиеся в запасе или на консервации, амортизация не начисляется);
• назначению, так как неправильное их разделение может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация).

Кроме того, неправильная классификация  основных средств и разделение их по назначению и классам может  привести к неправильному отражению  в учете результатов переоценки.

Проверка этого аспекта  имеет особое значение в настоящее  время, поскольку в связи с  введением в действие изменений  гл. 25 Налогового кодекса РФ предприятия  провели переклассификацию основных средств для целей начисления амортизации и должны вести особый учет износа и амортизационных отчислений по объектам, полученным безвозмездно или за счет бюджетного финансирования, поскольку они не учитываются при определении издержек производства. Все это значительно повышает значимость проверки правильности постановки на учет основных средств с указанием всех отмеченных выше реквизитов.

Особое внимание аудитору необходимо обратить на правильность отнесения предметов к основным средствам.

2 Аудит оценки основных средств, в бухгалтерском учете

Проверка Правильности оценки инвентарных объектов основных средств  занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильности оценки основных средств, в конечном итоге зависит:

• достоверность отражения финансовых результатов;
• правильность расчетов с бюджетом по налогу на имущество (стоимость основных средств является одним из источников начисления налога на имущество);
• достоверность составления бухгалтерской отчетности по основным средствам.

На основании первичных  бухгалтерских документов по приходу  инвентарных объектов основных средств  аудитору необходимо проверить правильность оценки основных средств.

При аудите оценки основных средств аудитору необходимо особое внимание обратить на:

• наличие на предприятии комиссии по приемке объектов основных средств и оформлению соответствующих результатов;
• наличие договоров на поступление объектов основных средств с указанием стоимости объекта;
• наличие протоколов договорной цены, как неотъемлемой части соответствующих договоров, позволяющих передавать право собственности на объект основных средств;
• соответствие первоначальной стоимости объектов основных средств в актах приемки-передачи основных средств, стоимости, указанной в соответствующих договорах;
• правильность и целесообразность произведенной переоценки основных средств;
• правильность отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, модернизации и реконструкции или частичной ликвидации объектов.

Особое внимание в ходе проверки аудитору следует обратить на наличие раздельного учета  затрат, формирующих инвентарную  стоимость основных средств и  увеличивающих таковую в случае осуществления капитального ремонта.

3 Аудит учета операций по движению объектов основных средств

Учет движения основных средств  на предприятии должен оформляться  документами унифицированных форм. Порядок оформления этих документов подробно изложен в Положении  по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ1/08).

В ходе аудиторской проверки особое внимание необходимо обратить на источники поступления инвентарных  объектов основных средств. В зависимости  от источника поступления в бухгалтерском  учете предприятия должен быть тот  или иной набор первичных бухгалтерских  документов, подтверждающих законность поступления основных средств. Например, при передаче основных средств, в  качестве взноса в уставный капитал  должен быть приведен их перечень с  указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения основных средств, по которой их относят в  счет взноса в уставный капитал. Одновременно должна быть передана вся техническая  документация на эти объекты основных средств. При приобретении основных средств у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи  с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения. При  приобретении объектов основных средств, в комплекте (например, набор офисной мебели или вычислительная техника) в инвентарной карточке учета основных средств должна быть обязательно приведена расшифровка предметов, входящих в комплект. При приобретении объектов основных средств за иностранную валюту аудитор должен пересчитать первоначальную стоимость объекта по соответствующему курсу в рублях на момент перехода права собственности.

Особое внимание при аудите поступления объектов основных средств  аудитор вынужден уделять объектам, принятым в эксплуатацию на условиях текущей и долгосрочной аренды.

При выбытии объектов основных средств аудитор должен тщательно  проанализировать формы выбытия, так  как в зависимости от этого  приемы и методы аудиторской проверки строго дифференцируются. Например, при  продаже объектов основных средств  должна быть установлена рыночная стоимость, которая (как правило) не должна быть ниже балансовой стоимости. В случае реализации основных средств ниже рыночной стоимости соответственно увеличивается  налогооблагаемая прибыль.

При безвозмездной передаче объекты основных средств подлежат обложению НДС за исключением  безвозмездной передачи основных средств, для непроизводственной сферы. Плательщиком НДС является передающая сторона.