Методы учета затра в бухгалтерском учете

Использование АВС-анализа снижает влияние субъективного  фактора, когда необходимо принять решение об организации снабжения по отдельным группам (например, следует ли организовывать тендеры по определенной номенклатуре), что тоже очень важно для руководства, собственников и контролирующих подразделений. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.2 Порядок  учета затрат при процессной  структуре с использование АВС-метода

Порядок учета затрат при процессной структуре  с использованием АВС-метода имеет  две особенности.

1. Использование  двухуровневой системы учета.  На первом уровне учитываются фактические затраты по бизнес-процессам (подпроцессам) и видам деятельности. На втором уровне происходит списание фактических косвенных затрат бизнес-процессов по объектам калькулирования.

2. Замена  счетов затрат по местам формирования  на счета затрат по бизнес-процессам. Данный вариант учета рассчитан на процессную структуру организации, поэтому нет необходимости в использовании традиционных счетов затрат по местам формирования, характерных для линейно-функциональной структуры. Представляется, что можно использовать традиционную нумерацию счетов по учету затрат по местам их формирования (счета 20 - 29), переименовав их согласно новому целевому назначению: для учета затрат по определенному бизнес-процессу (например, счет 20 "Затраты бизнес-процесса по выпуску продукции А"). При этом количество бизнес-процессов устанавливается каждой организацией самостоятельно. Оптимальное их количество - 5 - 10. Кроме того, в составе бизнес-процесса следует выделять операционные (основные) процессы, связанные непосредственно с изготовлением продукции, и вспомогательные процессы, обслуживающие основные. Тогда для учета затрат по отдельным видам деятельности, процессам (подпроцессам), входящим в структуру бизнес-процесса, должны использоваться аналитические счета разного порядкового уровня, открытые к основному синтетическому счету бизнес-процесса.

Виды  синтетических счетов по бизнес-процессам  и аналитических счетов по процессам (подпроцессам) и видам деятельности устанавливаются согласно реестру  или "Справочнику бизнес-процессов", который необходим для предприятий процессно-ориентированной структуры управления. Справочник представляет собой полный перечень определений процессов (подпроцессов) и видов деятельности, включая их подробные описания и ключевые характеристики, а также информацию о других возможных атрибутах: драйверах затрат, их количественной и стоимостной величинах.

Характеристика  синтетического счета из группы счетов 20 - 29 (затраты на бизнес-процесс) такова: счет - активный, сальдовый; сальдо означает стоимость незавершенного производства выпускаемого продукта (причем операционные процессы предусматривают наличие незавершенного производства, а в обслуживающих оно отсутствует); по дебету учитываются фактические затраты на бизнес-процесс, по кредиту - фактические затраты по готовой продукции.

Для учетных  операций второго уровня (учет затрат по объектам калькулирования) необходимо ввести счета управленческого учета: счета 30 - 39 (затраты по объектам калькулирования). Аналитические счета к этим счетам могут быть открыты в разрезе детализированных объектов калькулирования. В данном случае нами используются счета управленческого учета, рекомендованные Инструкцией по применению Плана счетов для учета затрат по элементам. Обращаем внимание, что мы рассматриваем только принципиально возможную модель учета с использованием управленческих счетов, которым можно при необходимости присвоить любые другие кодовые знаки.

Результатом бизнес-процесса (по определению) является продукт для удовлетворения индивидуализированного спроса потребителей, поэтому количество бизнес-процессов должно совпадать с числом калькулируемых объектов. Соответственно должна быть обеспечена взаимосвязь счетов двух уровней: дебет счета 30 (затраты по объектам калькулирования) и корреспондирующий с ним кредит счета 20 (затраты на бизнес-процесс) по всем счетам данных групп.

Характеристика  синтетического счета из группы счетов 30 - 39 (затраты по объектам калькулирования): счет - активный, несальдовый; по дебету счета учитываются фактические  прямые (материальные) затраты и косвенные затраты бизнес-процесса по калькулируемому объекту; по кредиту - полные фактические затраты по калькулируемому объекту.

В качестве прямых затрат при АВС-методе выступают, как уже упоминалось выше, материалы, учет поступления которых ведется на счетах 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", а списание на калькуляционный объект осуществляется непосредственно со счетов 10 "Материалы", 16 по общепринятой методологии. При этом целесообразно в качестве учетной цены на материалы принимать покупную стоимость материалов, а затраты на процесс снабжения относить на счета 20 - 29 (затраты на бизнес-процесс).

Косвенные фактические затраты по объекту  калькулирования учитываются корреспонденцией счетов с соответствующими счетами бизнес-процессов: Дебет 30 - 39 (затраты по объектам калькулирования) Кредит 20 - 29 (затраты на бизнес-процесс).

Данная  корреспонденция допускает разнообразную  комбинацию аналитических счетов при  сохранении основной, базовой взаимосвязи бизнес-процесса и калькулируемого объекта.

Сумма косвенных затрат по бизнес-процессу определяется на основании стоимостной  цепочки затрат по видам деятельности, учетная информация по которым представлена на аналитических счетах. При использовании соответствующего программного обеспечения это сделать относительно несложно.

В целом  технология учета по данному варианту предусматривает следующий алгоритм:

1. Учет  фактических затрат на бизнес-процесс  в разрезе экономических элементов: Дебет 20 - 29 (затраты на бизнес-процесс) Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 02 "Амортизация основных средств", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

2. Учет  поступления материалов в сумме фактических затрат: Дебет 15, 10 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

3. Учет  израсходованных материалов по  объектам калькулирования в сумме  фактических затрат: Дебет 30 - 39 (затраты  по объектам калькулирования) Кредит 10, 16.

4. Списание  полных фактических затрат по  калькулируемому объекту: Дебет  43 "Готовая продукция" Кредит 30 - 39 (затраты по объектам калькулирования).

5. Учет  фактических затрат по процессам  (подпроцессам) и отдельным видам деятельности осуществляется на аналитических счетах, открываемых к основному синтетическому счету бизнес-процесса.

Из вышеизложенного  видно, что отечественный план счетов обладает определенной гибкостью, в  частности, может быть трансформирован  под процессную структуру управления. Поэтому не вполне правомерно утверждение об ограниченных возможностях интегрированной формы управленческого учета по сравнению с западной (автономной) относительно перспектив развития и адекватности уровню современного менеджмента. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.3 Этапы  внедрения и варианты реализации  метода АВС

Механизм  внедрения АВС – метода обычно включает в себя следующую последовательность этапов разработки и внедрения.

1. Формирование  и утверждение реестра и классификатора  действий.

Для формирования реестра используются различные  методы: наблюдение, хронометрические системы, анкетное изучение, интервьюирование.

На основе сформированного реестра разрабатывается  единый классификатор видов действий предприятия, которые кодируются в  наиболее удобной для управления форме.  Могут использоваться различные системы кодирования: порядковая, серийная, многоуровневая, комбинированная. Основные определяющие факторы: доступность, простота в обращении и адекватность отображения формирования информации по каждому производственному циклу и функции.

2. Выбор  и утверждение драйверов для  каждого действия.

Драйвер (носитель затрат действия) – это  фактор, который оказывает наибольшее влияние на затраты данного процесса и может быть количественно измерен. Такими носителями могут быть количество поставок сырья и других ресурсов, заказов на покупку, количество тонн погрузки и выгрузки и др. Это важнейший показатель для управления затратами, так как непосредственное воздействие на носитель издержек является источником их снижения.

3. Формирование  и утверждение требований к  первичным документам.

Основная  задача данного этапа – обеспечение  возможности получения информации о величине прямых затрат, связанных  с определенным действием, и количестве потребленных носителей издержек по отдельным видам продукции, работ, услуг.

Для отражения  затрат в разрезе деятельности в  соответствии с введенным классификатором  предусматривается порядок отражения  в первичных документах, оформляющих  расход, аналитического кода вида деятельности.

Информация, отражаемая в первичных документах о затратах ресурсов предприятия, должна обеспечивать возможность формирования отчетов о затратах по тем видам  деятельности, которые предусмотрены  в реестре.

4. Оформление  первичных документов в соответствии с требованиями АВС.

5. Сбор  и группировка информации о  затратах по каждому процессу  в единый стоимостной комплекс.

Первым  шагом в определении затрат в  разрезе действий является распределение  между ними при помощи драйверов  ресурсов производственных, накладных и других издержек, связанных с обеспечением производства и сбытом продукции. Простейший способ – первоначальное разделение их на затраты, связанные с оборудованием, и расходы, вызванные немашинными действиями, выполняемыми людьми.   

6. Расчет  ставок драйверов (носителей затрат) в разрезе действий (функций).

Драйвер действия позволяет определить какая  часть функции того или иного  подразделения используется конкретным объектом издержек. Эта мера является составной частью оценки стоимости  продукции и финансовых результатов ее продаж в разрезе покупателей.

7. Калькуляция  затрат на объекты.

Варианты  реализации АВС – метода.

Существует  два основных варианта реализации АВС  – модели:

- посредством  внедрения специальной ежемесячной  отчетности, отражающей результаты группировки затрат по функциям, и расчетов на основе этой группировки. Отчетность используется для внутреннего управления предприятием;

- внедрение  АВС – модели в рамках действующей  системы бухгалтерского учета.  Для этого используют дополнительные подсистемы счетов. Контроль правильности отражения информации в блоке учета затрат по процессам производится посредством использования счетов-зеркал.

При использовании  специальной отчетности на основе первичных  документов и расчетов наряду с обозначением вида и места затрат указывают обозначение кода (шифра) функции или процесса их потребления. Прямые затраты  относят на изделия, полуфабрикаты и услуги прямо. Общие косвенные расходы дополнительно группируют по указанным признакам функциональной принадлежности. Не исключается и вариант выборочного расчета или объединения общих затрат однородных по назначению мест издержек, однако эти способы дают менее точные результаты.

При использовании  второго метода необходимо чтобы  дополнительные счета управленческого учета позволяли получать информацию о величине затрат по процессам снабжения, производства, сбыта и обслуживающим их функциям маркетинга, технического обеспечения и обслуживания. Внедрение этого варианта обеспечивает ряд преимуществ:

- уменьшаются  трудозатраты, связанные с дублированием информации о затратах в двух параллельных системах;

- за  счет первичного контроля и  последующего контроля обеспечивается  достаточный уровень точности  учетных данных;

- упрощается  процедура и увеличивается быстрота  обработки информации и получения необходимых отчетов.