Особенности налогового учета НДС в торговых организациях

      Если  в бухгалтерском учете «Щита» бухгалтер сделал такие проводки:

      Дебет 91-2 Кредит 62

      – 3540 руб. – списана часть задолженности  покупателя за товары;

      Дебет 76 «Расчеты по неоплаченному  НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

      – 540 руб. – начислен к уплате в бюджет НДС, который относится к прощенной задолженности.

      То  в налоговом учете прощенная сумма долга облагаемую прибыль не уменьшит.

      Иногда  решение предоставить скидку принимают  уже после того, как товар поставлен и деньги полностью выплачены. Например, товар отгружают по 100-процентной предоплате, а скидки предоставляют в конце квартала в зависимости от общего объема закупок.

      Такие скидки также имеют свою специфику. В такой ситуации встречные обязательства по договору прекращены и он считается исполненным. Об этом сказано в пункте 1 статьи 408 Гражданского кодекса, поэтому получается, что внести изменения в договор уже невозможно. Соответственно скидка, изменяющая цену уже исполненного договора, – вне закона. Инспекторы могут признать ее экономически неоправданной.

      Чтобы учесть скидку постфактум при налогообложении  прибыли, лучше всего оформить ее как премирование. Главное – необходимое наличие первичных документов, которые обоснуют такой расход. Такую позицию поддерживает и налоговая служба. В своем письме от 18 апреля 2004 г. № 26-08/10738 УМНС по г. Москве указывает, что премии дистрибьюторов можно отнести на затраты, если они соответствуют нескольким требованиям.

• Во-первых, такие премии должны быть направлены на получение дохода. То есть инспекторам нужно показать, что бонусы стимулируют покупательскую активность и развивают продажи.

      Для этого в договоре или в дополнительном соглашении к нему нужно прописать:

1. условие о праве покупателя на получение премии по итогам отчетного периода;
2. условие того, что премия устанавливается в целях увеличения сбыта продукции;
3. порядок расчета суммы премии;
4. условия выплаты премии.
• Во-вторых, расходы по премированию нужно документально подтвердить (акт сверки объемов продаж и отчет (протокол) со ссылкой на акт сверки объемов продаж).

      Отчет является первичным учетным документом. Он подтверждает право покупателя на получение премии и устанавливает  ее размер. Поэтому при его оформлении нужно соблюдать требования пункта 2 статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете».

      Акт сверки, в свою очередь, должен содержать  сведения об объемах продаж как в  натуральном, так и в денежном выражении. Желательно в тексте акта указать, что он является приложением к отчету со ссылкой на его дату и номер.

      Если  договором не предусмотрено, что  премию выплачивают на основании счета покупателя, то срок уплаты должен быть установлен в отчете.

      Необходимо в виду: деятельность по премированию не подпадает под обложение НДС. Ведь обязанность уплатить премию дистрибьютору не связана со встречным предоставлением с его стороны каких-либо работ или услуг. Другими словами, реализация в этом случае отсутствует.  
 

      Пример 5

      ЗАО «Актив» выплачивает ООО «Пассив» вознаграждение по итогам закупок за I квартал 2005 года в размере 50 000 руб. Право покупателя на премию закреплено в договоре. Бухгалтер «Актива» оформил акт сверки объемов продаж и отчет с указанием размера премии.

      Имена эта сумма должна быть учтена при расчете налога на прибыль.

      Многие  при учете скидок организуют работу так, чтобы в учете отражать операции сразу по сниженной цене. Их клиенты получают право на скидку в момент отгрузки. Например, покупатель за раз приобретает крупную партию товара, для которой по договору полагается скидка.

      Для организаций, использующие «накопительные» скидки, аудиторы рекомендуют поступить так: предложить директору предоставлять скидки по итогам отчетного периода в счет будущих закупок. То есть цена следующей поставки будет ниже, если накануне клиент выполнил условия по скидкам. Тогда дополнительные проводки не понадобятся.

2.4. Особенности учета НДС при упрощенной системе налогообложения

      Торговые  организации и предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, НДС, как правило, с покупателей не берут. Однако, когда «упрощенцы» являются сами покупателями, этот налог им приходится платить. Как они должны его учитывать, рассказал в опубликованном письме Минфин России (от 04.11.2006 № 03-03-02-04/1/44 об учете доходов и расходов при упрощенной системе налогообложения).

      Если «упрощенец» считает налог с разницы между доходами и расходами, то в целях налогообложения он может учесть затраты, перечисленные в статье 346.16 Налогового кодекса. В частности, могут признаться в расходах суммы, потраченные на приобретение товаров, основных средств и нематериальных активов. Как известно, в эти суммы включается и НДС. Позиция Минфина по вопросу учета НДС после закупки указанных ценностей (включить его в их стоимость или отразить как отдельный расход) неоднозначна.

      НДС со стоимости товарно-материальных ценностей Минфин разрешает учитывать как отдельный расход. Это правило он распространяет на товары, которые «упрощенцы» приобретают для дальнейшей перепродажи. Логика здесь очевидна. Ведь о самостоятельности НДС говорит подпункт 8 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса. На него и ссылаются финансисты в письме. Также, в отношении товаров, которые включаются в материальные расходы, предполагается руководство пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса. Он в свою очередь отправляет к статьям 254 и 264 главного налогового документа страны. Согласно этим статьям, в материальных расходах товары учитываются за минусом НДС, а налог относится к прочим расходам. То есть опять же является отдельной тратой. Но и это еще не все. В комментируемом письме Минфин признал, что входной НДС, уменьшающий налоговую базу по единому налогу, относится к налогам, которые уплачиваются в соответствии с законодательством Российской Федерации. То есть его можно учесть в расходах не только в вышеуказанном порядке, но также на основании подпункта 22 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса.

      Таким образом, можно сделать вывод, что НДС, оплаченный поставщикам, включать в стоимость товаров не надо. Он должен уменьшать налоговую базу как самостоятельный расход. Для налогоплательщиков это означает, что в Книге учета доходов и расходов сумма НДС должна отражаться отдельной строкой.

      Для определения налоговой базы порядок включения НДС в расходы принципиального значения не имеет. Ведь как бы он ни учитывался (в стоимости основных средств и нематериальных активов или отдельно), сумма единого налога от этого не изменится.

      Однако, необходимо заметить следующее. Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, организации и предприниматели теряют право на применение упрощенной системы налогообложения, если по итогам отчетного периода или года остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 000 000 рублей. Как сказано в этом пункте, указанная стоимость определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации. То есть по правилам ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2000. Если прислушиваться к советам Минфина, то первоначальная стоимость должна включать НДС. Между тем такой порядок может привести к тому, что именно за счет налога, учтенного в стоимости, остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов может превысить указанный размер.

      И в этом случае организация или  предприниматель вынуждены будут  перейти на общий режим налогообложения. Однако парадокс заключается в том, что, вернувшись к нему, «упрощенец» снова получит право на применение спецрежима. Ведь он вправе «очистить» от налога основные средства и нематериальные активы, которые будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Минфин России заявил об этом в письме от 26.04.2006 № 04-03-11/62. Это говорит о том, что стоимость снизится не только по основным средствам, приобретенным во время применения УСНО, но и по тем, которые были куплены раньше. Таким образом, получится замкнутый круг. Та стоимость основных средств и нематериальных активов, которая числится у организации или предпринимателя как у «упрощенца», не позволит применять ему спецрежим. А стоимость основных средств и нематериальных активов, которая будет учитываться у него как у обычного налогоплательщика, разрешит ему работать на указанной системе налогообложения.

      Поэтому, аудиторами предлагается следующее. В такой ситуации все же лучше учитывать НДС по основным средствам и нематериальным активам в расходах отдельно. На едином налоге это никак не отразится. В то же время не придется минусовать НДС из стоимости указанного имущества, если позиция Минфина изменится.

      Для того чтобы иметь право зачесть входной налог по приобретенным основным средствам торговым организациям необходимо:

• оплатить объект и ввести его в эксплуатацию;
• получить от поставщика счет-фактуру и зарегистрировать его в Книге покупок.

      Кроме того, вычет возможен лишь в том  случае, если приобретенное основное средство собираются эксплуатировать  в деятельности, облагаемой НДС.

      Что касается торговых предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения, то они НДС не платят (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому основные средства «упрощенца» не считаются объектами, которые используют в деятельности, облагаемой НДС. Значит, зачесть входной налог по ним «упрощенец» не может.

      Инспекторы  разъяснили, как надо действовать  бухгалтеру, если объект был приобретен до перехода на «упрощенку» . Так, если компания вообще не использовала основное средство в деятельности, облагаемой НДС, то всю сумму входного налога нужно восстановить. Сделать это необходимо “в последнем налоговом периоде перед переходом на упрощенную систему налогообложения» . Как сказано в статье 163 Налогового кодекса, налоговый период по НДС, как правило, – это календарный месяц. Исключение составляют только те компании, у которых ежемесячная выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превысила 1 000 000 рублей. Для них налоговым периодом является квартал. Итак, фирма, которая переходит на УСН с 1 января 2005 года, должна восстановить входной НДС по новому оборудованию в декабре (IV квартале) 2004 года.

Пример 6

      ЗАО “Павлин» продает стройматериалы. В ноябре 2004 года предприятие получило и оплатило упаковочный станок стоимостью 82 600 руб. (в т. ч. НДС – 12 600 руб.). Станок ввели в эксплуатацию только 20 декабря 2006 года. Значит, в 2006 году амортизацию по нему не начисляли. В 2006 году фирма платит “традиционные» налоги. Налоговый период по НДС – квартал. Получение и оплату станка бухгалтер ЗАО «Павлин» отразил таким образом:

      – 12 600 руб. – учтен НДС по полученному оборудованию;

      С 1 января 2005 года фирма переходит  на упрощенную систему налогообложения. В пункте 1 статьи 346.13 Налогового кодекса говорится, что претенденты на УСНО должны подать в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Сделать это надо с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего периоду применения упрощенной системы. Предположим, что ЗАО «Павлин» подало заявление 1 ноября 2004 года. Значит, уже в ноябре бухгалтер знал, что в следующем году компания станет «упрощенцем». Поэтому, отражая ввод упаковочного станка в эксплуатацию, он не стал относить входной НДС по нему на расчеты с бюджетом.

      Следует отметить, что фирма может вернуться  с упрощенной системы на общий режим налогообложения принудительно или добровольно. Так, компания потеряет право применять УСН, если выполнится хотя бы одно из следующих условий:

• доходы фирмы (рассчитанные нарастающим итогом с начала года) превысят 15 000 000 рублей;
• остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов станет больше 100 000 000 рублей.

      Фирма лишится права на УСНО с начала того квартала, в котором хотя бы один из названных лимитов будет превышен (п. 4 ст. 346. 13 НК РФ). Причем доходами считаются выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг), имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Сюда же инспекторы требуют включать и авансы, полученные организацией под предстоящую поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг). Выручку и внереализационные доходы при этом определяют кассовым методом, то есть в тот день, когда предприятие получит деньги, имущество и т. п.

      Добровольно перейти на общий режим налогообложения  в середине года нельзя. Сделать  это можно только с начала следующего года (п. 3 ст. 346.13 НК РФ).

      Итак, компания возвращается с УСНО на уплату «традиционных» налогов (неважно, добровольно или принудительно). В этом случае, по мнению сотрудников налоговой службы, НДС с остаточной стоимости основных средств возместить нельзя.