Рассмотрение различных способов обоснования величины налоговой базы на примере НДФЛ

Порядок определения  налоговой базы при получении  дохода в виде материальной выгоды установлен ст. 212 НК РФ.

Такой доход  может возникать в следующих  случаях:

1) при экономии  на процентах за пользование  заемными (кредитными) средствами, полученными  от организаций или индивидуальных  предпринимателей (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК  РФ).

2) при приобретении товаров (работ, услуг) по гражданско-правовым договорам у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (пп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ);

3) при приобретении  ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок (пп. 3 п. 1 ст. 212 НК РФ)².

При определении  налоговой базы действующее законодательство о налогах и сборах предусматривает  необходимость применения определенных вычетов: стандартных, социальных, имущественных и профессиональных. Влияние наличия вычетов на величину налоговой базы будет подробно рассмотрено в части 2 главы II данной курсовой работы.

 

1.4 Налоговый  период

Налоговый период – это период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате (п. 1 ст. 55 НК РФ).

Кроме того, по итогам налогового периода плательщики  НДФЛ, которые обязаны самостоятельно исчислить и уплатить налог либо желают получить налоговые вычеты, представляют в налоговые органы налоговые декларации (п. 1 ст. 229, ст. ст. 227, 227.1, 228 НК РФ). А налоговые агенты по итогам налогового периода представляют в налоговые органы сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов (п. 4 ст. 24, п. 2 ст. 230 НК РФ).

1.5 Налоговая ставка

Налоговые ставки, которые применяются при исчислении налога на доходы физических лиц, установлены  ст. 224 НК РФ.

Общая ставка составляет 13%. В отношении отдельных видов  доходов предусмотрены специальные налоговые ставки - 9, 15, 30 и 35%.

Если физическое лицо является налоговым резидентом РФ, то большинство его доходов будет облагаться по налоговой ставке в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). К таким доходам, например, относится заработная плата, вознаграждения по гражданско-правовым договорам, доходы от продажи имущества, а также другие доходы, которые не поименованы в п. п. 2 - 5 ст. 224 НК РФ.

Налогообложение по ставке НДФЛ 9% производится в следующих  случаях:

1) при получении  дивидендов (п. 4 ст. 224 НК РФ);

2) при получении  процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 224 НК РФ);

3) при получении  доходов учредителями доверительного  управления ипотечным покрытием.  Такие доходы должны быть получены  на основании приобретения ипотечных  сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 224 НК РФ).

По ставке 15% облагаются дивиденды, полученные от российских организаций физическими лицами, которые не являются налоговыми резидентами  РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Все доходы, которые получены физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке НДФЛ в размере 30%. Основание - п. 3 ст. 224 НК РФ.

Исключением являются:

1) доходы нерезидентов  в виде дивидендов от долевого  участия в российских организациях. Такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 15% (п. 3 ст. 224 НК РФ);

2) доходы иностранных  работников - высококвалифицированных  специалистов и иностранцев, работающих  у физических лиц на основании  патента (ст. ст. 13.2 и 13.3 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации»). В отношении доходов таких работников применяется ставка 13% независимо от наличия у них статуса налогового резидента РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Ставка НДФЛ в размере 35% является максимальной. Она применяется в следующих случаях при получении выигрышей и призов в проводимых конкурсах и некоторых других случаях.

 

1.6 Порядок исчисления налога, сроки его уплаты

Сумма налога исчисляется  как соответствующая налоговой  ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, которые относится к соответствующему налоговому периоду.

Налоговые агенты перечисляют суммы налога не позднее  дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода или дня перечисления дохода на счет налогоплательщика в банке.

Отдельные категории  физических лиц уплачивают налог  по месту учета налогоплательщика  в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом авансовые платежи уплачиваются такими налогоплательщиками на основании налоговых уведомлений:

• за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере 1/2 годовой суммы авансовых платежей
• за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей;
• за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере 1/4 годовой суммы авансовых платежей.

 Налогоплательщики,  получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 календарных дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 календарных дней после первого срока уплаты.

В отношении  некоторых других категорий плательщиков могут устанавливаться и иные особенности исчисления подоходного  налога, а также устанавливаться  особенности порядка его уплаты (например, ст. 228 НК РФ).

Также следует  отметить, что по рассмотренному налогу действующее законодательство предусматривает возможность предоставления большого количества различных налоговых льгот и вычетов, которые существенно влияют на налоговую нагрузку налогоплательщика.

 

 

II Способы  обоснования величины налоговой базы по НДФЛ

 

2.1 Примеры  оптимизации налоговой нагрузки  по НДФЛ

Основной целью  планирования налога на доходы физических лиц являются разработка четкой кадровой политики предприятия и планирование налогообложения и рисков. Также  целями планирования являются оптимизация налогообложения и прогнозирование.

В целом планирование проходит следующие этапы:

1) планирование  численности работников;

2) планирование  численности работников, доходы  которых облагаются по ставке 13% годовых;

3) планирование численности работников, доходы которых облагаются по ставке 35%;

4) планирование  сумм налогов.

Самым важным фактором, влияющим на уровень налогового планирования, является информационное обеспечение  деятельности.

В основу информационного  обеспечения должен быть положен принцип оперативности. Разработанная предприятием налоговая политика должна своевременно корректироваться с учетом действующего законодательства. Более того, в основу информационного обеспечения должна быть заложена концепция постоянного мониторинга законодательства. В том числе мониторингу должны подвергаться основные виды хозяйственной деятельности.

Минимизировать  риски позволит наличие локальных  нормативных актов, закрепляющих порядок  ведения учета, внутреннего документооборота и использования льгот. Локальные нормативные акты будут служить в качестве доказательственной базы при проведении налоговых проверок, а также позволят систематизировать ведение учета на предприятии, усилить контроль со стороны руководства. Особенно это касается больших предприятий, имеющих разветвленную филиальную и представительскую сеть.

Следует отметить следующие правовые риски по различным  категориям налоговых нарушений, которые  необходимо учитывать при осуществлении  планирования налогов.

1. Задержка в  перечислении НДФЛ.

Задержка с  перечислением НДФЛ говорит о  ненадлежащем исполнении обязанности  налогового агента. Подобные нарушения, в частности, признали судьи ФАС  Поволжского округа в Постановлении от 11 октября 2006 г. № А12-33216/05-С3. Есть и другие судебные решения в пользу налоговых органов, выносящие решения о штрафах налоговых агентов за несвоевременный расчет с бюджетом (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18 апреля 2005 г. № А43-4707/2003-31-182). При этом существует и прямо противоположная позиция, которая представлена, например, в Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 1 июля 2008 г. № А33-9185/07-Ф02-2808/08 по делу № А33-9185/07, ФАС Уральского округа от 11 марта 2008 г. № Ф09-1210/08-С2 по делу № А76-8227/07. Она основана на том, что ст. 123 НК РФ предусматривает ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов, а отнюдь не за нарушение сроков по уплате налога. Иначе говоря, если организация перечислила НДФЛ в бюджет, то она по факту исполнила свою обязанность. Следовательно, состав правонарушения по ст. 123 НК РФ попросту отсутствует.

2. Налоговые вычеты больше доходов.

В ситуации, когда  сумма налоговых вычетов в  целом за год оказывается больше суммы доходов за тот же налоговый период, налоговая база принимается равной нулю, но разница между данными величинами на следующий год уже не переносится.

Подобную точку  зрения Минфин высказывал и ранее, в  частности в письме от 22 января 2007 г. № 03-04-06-01/12. Однако, как ни парадоксально, судьи с подобной позицией соглашаются далеко не всегда. Примером тому могут служить Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 9 апреля 2007 г. № А19-19632/06-Ф02-1816/07, от 28 февраля 2007 г. № А69-2980/05-2(11)-Ф02-724/07 по делу № А69-2980/05-2(11), ФАС Волго-Вятского округа от 29 января 2007 г. № А31-11712/2005-19.

В ноябре 2011 были внесены изменения в законодательство о налогах и сборах относительно налоговых вычетов по НДФЛ. Данные изменения будут подробно рассмотрены  в части 2 данной главы.

3. Уплата НДФЛ обособленными подразделениями.

Особенности уплаты НДФЛ обособленными  подразделениями состоят в следующем. Пунктом 7 ст. 226 НК РФ на налоговых агентов, имеющих обособленные подразделения, возлагается обязанность перечисления исчисленных и удержанных сумм НДФЛ как по своему местонахождению, так и по местонахождению каждого обособленного подразделения, независимо от того, выделено или не выделено подразделение на отдельный баланс.

Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащей налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Вышеизложенный порядок  применяется независимо от того, когда  созданы структурные подразделения организации.

На основании вышеизложенного  исчисленный и удержанный НДФЛ с  доходов работников структурных  подразделений подлежит перечислению в бюджет по местонахождению этого  структурного подразделения.

4. Оплата питания.

Оплату стоимости  питания компания может либо полностью взять на себя, либо существенно доплачивать за своих сотрудников, либо предоставлять им питание по символической цене. Бесплатное питание или питание по льготным ценам должно быть предусмотрено трудовым или коллективным договором (п. 25 ст. 270 НК РФ). В противном случае компания не сможет уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на такие расходы, за исключением ситуации, когда отдельным категориям работников бесплатное или льготное питание положено на основании закона (письмо УМНС России по г. Москве от 13 марта 2003 г. № 26-08/13973 «О налоге на прибыль организаций»).

В любом случае, если компания организует для своих  сотрудников питание по льготным ценам или бесплатно, возникает  налогооблагаемая база по НДФЛ, так  как компания полностью или частично оплачивает услуги по предоставлению питания сотрудникам (п. 1 ст. 210 НК РФ). Причем в налоговую базу включается полная стоимость обедов с учетом НДС (п. 1 ст. 211 НК РФ), а датой возникновения дохода для сотрудника компании в данном случае будет дата получения дохода в натуральной форме (ст. 223 НК РФ).

Основной проблемой  в данной ситуации является правильное определение величины налоговой  базы по НДФЛ исходя из уровня рыночных цен (п. 1 ст. 211 НК РФ), иначе налоговые  органы смогут пересчитать используемые цены, доначислив налоги и пени (ст. 40 НК РФ).

На практике для компании определить рыночную стоимость  обедов - весьма непростая задача, так  как очень сложно найти сопоставимые рыночные цены. Как вариант - компания может использовать показатель своих  расходов на предоставленное работнику питание. Величина дохода сотрудника, частично оплачивающего свое питание, будет определяться как разность между расходами, компенсируемыми компанией, и самостоятельно оплаченной суммой. Величина расходов, приходящихся на одного сотрудника, может быть получена путем деления всех расходов на питание на количество сотрудников, обедающих в офисе.