Система счетов бухгалтерского учета, двойная запись и ее теоретическое обоснование

Можно сказать, что на счетах производится группировка хозяйственных операций по объектам учёта для получения  информации о наличии и движении этих объектов.

В этом определении присутствуют следующие  элементы: 1) качественный признак; 2)специальные  процедуры; 3) хозяйственная масса; 4) количественно измеримая совокупность; 5) логически заданная система счетоводства и 6) количественные изменения учитываемых объектов.

1. Качественный признак – это то общее, что позволяет формировать совокупность, что составляет её семантическое поле. Выделить счёт – значит очертить границы этого поля. Отсюда проистекает весьма современное определение счёта, данное В.Ф. Палием: “Счета бухгалтерского учёта являются классификационными признаками для отражения и обобщения данных о хозяйственных фактах”.
2. Специальные процедуры. Процедуры предусматривают порядок и последовательность работы. В данном случае:

А) Если счёт изначально отражает имущественные права (ценности) или расходы, то сальдо записывается в дебет.

Б) Если у счёта было начальное (входящее) дебетовое сальдо, то его увеличение записывается по дебету.

В) Если у счёта было начальное  дебетовое сальдо, то его уменьшение записывается по кредиту.

Г) Если счёт изначально отражает источники  имущественных прав (ценностей) или  доходы, то сальдо записывается в кредит.

Д) Если у счёта было начальное  кредитовое сальдо, то его увеличение записывается по кредиту.

Е) Если у счёта было начальное  кредитовое сальдо, то его уменьшение записывается по дебету.

Ж) При выводе конечного сальдо складываются начальное сальдо и  увеличивающий его оборот и вычитается уменьшающий оборот, разность составляет стоимость хозяйственной массы на момент выведения конечного сальдо.

З) Конечное сальдо записывается на сторону  уменьшаемой суммы (приём традиционный для нашей страны, приводящий к  балансу счетов) или на сторону  вычитаемой.

И) Конечное сальдо счёта одного отчётного  периода должно быть равно начальному сальдо этого же счёта в следующем отчётном периоде.

К) Дебиторскую задолженность нельзя уменьшать за счёт кредиторской и  наоборот, кредиторскую задолженность  нельзя погашать дебиторской.

3. Хозяйственная масса – это факты хозяйственной жизни, т.е. то, что учитывается бухгалтером, объект его работы.

Прежде всего она состоит  из прав и обязательств лиц, занятых  в организации, и/или средств и  источников средств, относящихся к  этим правам и обязательствам. Хозяйственная  масса образуется фактами хозяйственной жизни. Факты могут или увеличивать, или уменьшать хозяйственную массу. Для удобства бухгалтеры делят поле каждого счёта на две части: на одной фиксируется увеличение, на другой уменьшение. Одна часть называется дебет, другая – кредит.

Структура счёта отражает запись сальдо на сильную сторону, что предполагает баланс счетов.

Если начальное сальдо было дебетовым, то дебет показывает увеличение этого  сальдо, а кредит – уменьшение, если начальное сальдо было кредитовым, то дебетовый оборот означает уменьшение этого сальдо, а кредитовый – увеличение. Отсюда глаголы: дебетовать и кредитовать. Сальдо показывает состояние хозяйственной массы. Она может или увеличиваться или уменьшаться.

Эти изменения составляют оборот каждого  счёта.

4. Количественно измеримая информационная совокупность.

Здесь необходимо напомнить весьма ёмкое определение, данное Б. Нидлзом: «Счёт – основная единица хранения информации в бухгалтерском учёте», т.е. подчёркивается, что речь идёт просто о хранении определённых объёмов  информации.

Однако эти объёмы всё время  под влиянием фактов хозяйственной  жизни меняются, и тут уместно  напомнить довольно старое определение  итальянского автора Массети: «Счёт  есть математический элемент, который  имеет своей задачей представить  позитивные и негативные изменения стоимости, которые могут быть выявлены и проанализированы посредством математических законов».

5. Логически заданная система счетоводства.

Каждый счёт – это органическая часть системы счетов. Один счёт сам по себе существовать не может.

Каждый счёт – это определённая совокупность объектов, представляющая нечто целое по отношению к  другим счетам и одновременно каждый счёт является фрагментом по отношению  к целому – балансу.

6. Количественные изменения учитываемых объектов.

Каждый факт хозяйственной жизни оказывает влияние на объём хозяйственной массы или на её структуру, или же меняет только юридическую ответственность внутри предприятия.

Внутреннее строение счета бухучета  представлено на схеме "Внутреннее строение счета бухгалтерского учета", /приложение 1/. Здесь показаны все три уровня отражения данных и алгоритм определения сальдо по счету. Бухгалтерские проводки объединяются в группы по корреспондирующим счетам, из которых потом получают оборот по счету. На практике иногда не получают оборотов по отдельным корреспондирующим счетам и тем самым снижают аналитическую ценность создаваемой на счете информации.

Отражение количественных данных на всех информационных уровнях предполагает наличие двух матриц(одной по дебету, другой по кредиту; см. схему "Матрицы внутреннего учетного поля счета бухгалтерского учета", /приложение Б/), в которых накапливаются данные по каждой проводке, выявляются обороты по корреспондирующим счетам  и в целом по дебету и кредиту счета, определяется результат соизмерения оборотов — сальдо по счету. Здесь показаны те же проводки и корреспондирующие счета, что и на схеме "Внутреннее строение счета бухучета", /приложение А/. Однако для наглядности указано количественное содержание проводок, вычислены обороты(Об) и сальдо(С), представлен счет, начальное дебетовое сальдо(Сн) которого составляет 245 руб., отражены следующие бухгалтерские проводки(х):

 

      По дебету счета                                         По кредиту счета

   Номер     Сумма    Корреспондир.          Номер      Сумма     Корреспондир.   

проводки      руб.            счета                 проводки       руб.             счета

4)	250	К1		1)	150	Д1,Дm
9)	340	К1		5)	100	Д1
12)	130	К2,Кn		17)	50	Д1
14)	50	К1		18)	250	Д1,Д2
16)	200	К2,Кn		19)	50	Д1
22)	40	К2		21)	180	Дm
				25)	400	Д2,Дm

Оборот          1010                                      Оборот           1180           

 

Схема 1.2.

 

1.3. Характеристика активных, пассивных и активно-пассивных  счетов

 

Счета бухучета делятся на активные и пассивные. Активные счета предназначены для отражения средств предприятий, показываемых в активе баланса. Они дают показатели о наличии, составе и размещении средств. Пассивные счета — для отражения источников собственных и заемных средств, показываемых в пассиве баланса.

 На счета  переносят не только названия  определенного вида средств или  источника, взятых с соответствующей  статьи баланса, но и сумму,  которая отражает величину остатка,  наличия определенного вида средств  или источника на дату составления баланса. В активных счетах сальдо на начало месяца берется из соответствующей статьи актива баланса и отражается по дебету счета, а в пассивных счетах — из пассива баланса, отражается по кредиту счета.

В активных счетах операции по увеличению объекта учета отражаются по дебету, под начальным сальдо, которое, как правило, отделяется от остальной части счета чертой, а операции по уменьшению — на кредите счета. В пассивных счетах, наоборот, операции по увеличению объекта учета отражаются на кредите, а операции по уменьшению — на дебете.

Можно сделать  обобщение отражения различных  операций на счетах: если хозоперация  вызывает увеличение какого-либо вида средств или источника, то сумму  этой операции следует отражать на соответствующем счете, на той его  стороне, где записано начальное сальдо; если операция вызывает уменьшение какого-либо вида средств или источника, то сумму этой операции следует отражать на соответствующем счете на стороне, которая противоположна той, на которой отражено начальное сальдо.

 

   Д-т        Активный  счет           К-т             Д-т        Пассивный  счет          К-т

 Сн   300                  7) 650                            11)  475                    Сн    250         

  2)  350                                                                                            8)  175

  3)  230                                                                                            10)  340

 Об   580                  Об   650                        Об  475                    Об     515 

 Ск    230                                                                                          Ск     290

 

Схема 1.3.

Применение системы счетов упрощает ведение бухучета, т. к. требует только правильного и последовательного  отражения сумм операций на соответствующих счетах по дебету или кредиту счета. После разнесения всех хозопераций за отчетный месяц по счетам, подводятся итоги записей сумм изменений по дебету и кредиту каждого счета, т. е. рассчитываются дебетовые и кредитовые обороты. Конечное сальдо по активным и пассивным счетам выводят на основе следующего правила: к сальдо на начало месяца прибавить оборот, расположенный под сальдо (т. е. на той же стороне счета), вычесть оборот расположенный на противоположной стороне. Результат будет являться сальдо на конец отчетного месяца и, одновременно, сальдо на начало следующего отчетного месяца. Это можно обобщить расчетной формулой (1.1):

 

             Ск=Сн±(Д-К),                                                                                                 (1.1)

 

    где   Ск, Сн — сальдо  конечное и начальное соответственно,

             Д, К —  обороты по дебету  и кредиту соответственно.

 

При использовании этой формулы  необходимо учитывать следующее  правило: если счет активный, то перед скобкой сохраняется положительный знак; если счет пассивный, то знак перед скобкой меняют на отрицательный.

Однако следует отметить, что  наряду с активными и пассивными счетами, существует группа активно-пассивных  счетов, которые предназначены в  основном для расчетов с разными дебиторами и кредиторами. В зависимости от состояния этих расчетов может быть три случая:

1. либо нашему предприятию должны другие предприятия, т.е. являются нашими дебиторами, — в этом случае сальдо по таким счетам будет дебетовым, будет отражаться в активе баланса, сам счет соответственно будет выступать активным;
2. либо наше предприятие является должником какого-нибудь другого предприятия, которое будет являться нашим кредитором, — в этом случае сальдо будет кредитовым,  отразится в пассиве баланса, сам счет соответственно будет выступать пассивным;
3. однако на практике чаще всего встречается следующая ситуация, когда нашему предприятию должны другие хозорганы, и наше предприятие является должником каких-либо хозорганов, — в этом случае сальдо будет одновременно дебетовым и кредитовым (развернутое сальдо), отразится и в активе, и в пассиве баланса.     

 Для того чтобы определить  конечное сальдо по активно-пассивному  счету используют следующее правило:  к начальному сальдо прибавляют месячный оборот по той стороне счета, где отражено начальное сальдо, и вычитают месячный оборот по противоположной стороне счета. Положительная разность составит конечное сальдо, которое будет отражено на той же стороне счета, где и начальное; а отрицательная разность — что сальдо перейдет на противоположную сторону счета по отношению к начальному. Если по активно-пассивному счету нет начального сальдо, то конечное сальдо определяется сравнением месячных оборотов и отражается на той стороне счета, где оборот больше. Необходимо отметить, что развернутое сальдо в активно-пассивных счетах в обычном порядке вывести невозможно. Оно определяется по данным аналитического учета (см. Главу 1, подраздел 1.3). Аналитический учет дает информацию о состоянии расчетов с каждым дебитором и кредитором, а также об общей сумме дебиторской и кредиторской задолженности.