Анализ затрат на производство продукции: постоянные и переменные

Влияет на поведение затрат и изменение спроса на продукцию, товары и услуги. Устойчивое снижение продаж, как правило, вызывает необходимость сокращения всех видов расходов, но в первую очередь стремятся к снижению издержек на содержание аппарата управления, аренду, избавляются от ставшего ненужным оборудования, продают даже часть производственных зданий и сооружений, т.е. обеспечивают снижение постоянных затрат. С другой стороны, существенное увеличение спроса ведет к расширению масштабов деятельности и, в конечном итоге, приводит к росту всех категорий затрат. Но в этом случае увеличиваются главным образом переменные расходы. Растут и постоянные затраты за счет амортизации вновь приобретенных станков и машин, увеличения части затрат на управление и сбыт, но этот рост отстает от темпов роста переменных издержек. В итоге себестоимость единицы продукции снижается, а прибыли растут.

Понятие постоянных затрат означает, что они не изменяются автоматически с изменением объемов производства или, что в данном случае означает одно и то же, –  с изменением уровня загрузки производственных мощностей. Поэтому понятие постоянных затрат в большей степени применимо для периодов внутри года, когда состав и уровень использования производственных возможностей предприятия и его подразделений существенно не изменяются. Вместе с тем решение об увеличении этих мощностей всегда связано с необходимостью дополнительных капитальных вложений, а следовательно – постоянных затрат. Менеджер должен знать экономически оправданные пределы их роста для того, чтобы инвестиции были эффективными. Кроме того, решения о капитальных вложениях имеют долгосрочные последствия, выходящие за пределы года и влияющие на расходы и результаты деятельности будущих периодов.

Постоянные затраты на единицу продукции, работ, услуг – это средняя величина, получаемая в результате деления общей суммы постоянных расходов данного периода времени на число единиц измерения объема производства или продаж в этом же периоде.

Одна из причин условности существующей практики деления затрат на постоянную и переменную части при выборочных обследованиях и расчетах состоит в ориентации планирования и учета на годовую отчетность, при которой влияние степени переменности издержек на экономические результаты производства не ощущается так остро, как за более короткие промежутки времени. При сравнении постоянных расходов за ряд отчетных периодов их продолжительность должна устанавливаться в пределах одного месяца. Если рассматривать постоянные затраты за более длительные промежутки времени, то большинство издержек становятся переменными.

Переменные расходы возрастают или уменьшаются в абсолютной сумме в зависимости от изменения объема производства и делятся на пропорциональную и непропорциональную части [12; 81-83].

К пропорциональным расходам относят затраты на сырье, основные материалы, полуфабрикаты, заработную плату основных производственных рабочих при сдельной оплате труда, преобладающую часть затрат топлива и энергии на технологические цели, расходы на тару и упаковку изделий. Они изменяются прямо пропорционально увеличению или уменьшению количества изготовленной (реализованной) продукции.

Непропорциональные затраты, в свою очередь, могут быть прогрессирующими, т.е. возрастающими быстрее, чем объем производства, и дегрессисующими, если величина прироста их суммы меньше, чем изменение количества продукции.

Абсолютная сумма прогрессирующих расходов в течение избранного периода возрастает более высокими темпами, чем количество продукции. Увеличение объема производства достигается при этом за счет дополнительных против обычных затрат. К прогрессирующим расходам относятся, например, доплаты по прогрессивным сдельным расценкам, за сверхурочную работу, работу в ночные часы и дни праздников, оплата за время вынужденных простоев. Из приведенного перечня видно, что в большинстве случаев подобные расходы вызываются нарушением планомерности и ритмичности производства и нетипичны для нормально работающего предприятия.

Дегрессирующие затраты увеличиваются в абсолютной величине медленнее, чем объем производства. К ним, например, относятся расходы на текущий ремонт производственного оборудования, ценных инструментов и транспортных средств, стоимость смазочных, обтирочных материалов, эмульсии для охлаждения и прочих вспомогательных материалов, необходимых для ухода за оборудованием и содержанием его в рабочем состоянии; затраты топлива, электроэнергии, воды, пара, сжатого воздуха и других видов энергии на приведение в движение производственных механизмов; расходы на внутризаводское перемещение грузов; премиальные выплаты за выполнение плана по выпуску продукции. С ростом объема производства эти расходы увеличиваются, но не пропорционально количеству выпущенной продукции, а с некоторым замедлением, отставанием в темпах, а, следовательно, и в абсолютной сумме прироста издержек. Объясняется это тем, что дегрессирующие затраты связаны не только с выпуском продукции, но и с обслуживанием производства и по степени зависимости от объема производства занимают промежуточное положение между постоянными и пропорциональными расходами [6; с. 5-9].

Поскольку на величину затрат влияют различные факторы, степень дегрессии в соотношении между расходами и объемом производства на практике определить бывает трудно. Существует мнение, что для упрощения сильно дегрессирующие расходы следует считать постоянными, а слабо дегрессирующие – пропорциональными. Однако такое допущение условно и может привести к большим неточностям в расчетах. Более правильным представляется предложение использовать при планировании и анализе динамики расходов так называемые вариаторы, или относительные показатели, характеризующие степень зависимости издержек от объема производства или использования производственных мощностей. Они устанавливаются для каждой статьи затрат, не находящейся в пропорциональной зависимости от количества продукции. Обычно численные значения вариаторов систематизируют в 10-разрядной шкале. Например, если прямо пропорциональны объему производства 30% затрат, то по данной статье вариатор будет равен 3.

В теории управленческого учета обособляют и так называемые регрессивные расходы, которые с ростом объемов занятости, загрузки производственных мощностей и площадей уменьшаются как в абсолютной, так и в относительной величине. К таким затратам относят, например, расходы на отопление кинотеатров, спортивных сооружений и выставочных комплексов в зимнее время, оплату электроэнергии с учетом коэффициента загрузки мощностей потребления. Они сравнительно редки и существенной роли в затратах организаций не играют. Соотношение постоянных и переменных расходов в разных производствах и даже у предприятий одной и той же отрасли может быть различным. Оно в числе других факторов определяется особенностями технологии, организации труда, степенью развития вспомогательных цехов, служб и т.п. Удельный вес постоянных расходов выше в фондоемких отраслях (на предприятиях добывающей, тяжелой промышленности, на электростанциях и т.п.). На предприятиях обрабатывающей промышленности преобладают, как правило, переменные расходы. Зависимость затрат от объема производства может быть функциональной для однородных, сопоставимых издержек и нефункциональной, если в течение времени, за которое она анализируется, изменились нормы расхода сырья, материалов и рабочего времени, цены и тарифы на материальные ресурсы, услуги и оплату труда.

Закономерности поведения переменных расходов определяются пропорциональностью их зависимости от объемов производства. При отступлении от пропорциональности необходимо учитывать степень прогрессивного или дегрессивного нарастания затрат по отдельным их видам.

Недоиспользованные мощности означают неиспользованные возможности увеличения производства и снижения себестоимости продукции. В этом легко убедиться на простом примере.

Поскольку недоиспользование производственных мощностей имеет место в большинстве случаев, постоянные расходы Rfix следует подразделить на две части: величину, обусловленную фактической загрузкой Rн, и величину, приходящуюся на незагруженные мощности Rp. Тогда в общем виде:

 

                            (1)   

 

где Xi, Xm — фактическая и максимально возможная загрузка производственных мощностей, единицы продукции.

Величина резерва снижения себестоимости или выпадающая непроизводительная часть постоянных расходов будет соответственно равна [10; с. 131-133]:

 

                                        (2)

 

1.3. Методы деления затрат на постоянные и переменные

 

В действующей практике деление затрат на постоянные и переменные осуществляется двумя основными методами: аналитическим и статистическим. При аналитическом методе все затраты предприятия, исходя из опыта прошлых лет, вначале постатейно подразделяют на постоянные, полностью переменные (пропорциональные) и частично переменные (полупеременные). Затем на основе анализа соотношения затрат и результатов предыдущих отчетных периодов по каждой статье частично переменных расходов исчисляется удельный вес переменной части (вариатор затрат). Таким образом, постоянные расходы имеют вариатор 0, пропорциональные – 1 (или 10 при десятичном масштабе измерения), а переменные – значения вариаторов в интервале от 0 до 1 (10). Постоянная и переменная части полупеременных расходов прибавляются к первоначально исчисленной сумме постоянных и пропорциональных затрат.

В итоге общая сумма затрат основной деятельности предприятия подразделяется на две совокупности: постоянные и переменные затраты в зависимости от их поведения по отношению к объему производства или продаж в прошлые отчетные периоды.

Пример 1.

В сентябре в цехе №18 при объеме производства 2000 ед. (штук, тонн, нормо-часов и т.п.) имели место следующие затраты (табл.1.3.1).

Необходимо выразить общую функцию валовых затрат цеха и найти их прогнозируемую величину в октябре, когда объем выпуска составит 2200 ед.

Вначале определяем функцию поведения каждого вида частично переменных расходов. В рассматриваемом примере – это затраты сырья и материалов, топлива и энергии, амортизации средств труда и расходы на содержание оборудования.

 

Таблица 1.3.1

Группировка издержек с учетом вариатора

Виды затрат	Сумма затрат, руб.	Вариатор затрат
Сырье и материалы	55000	0,8
Топливо и энергия	30000	0,7
Заработная плата рабочих с отчисления-ми	77000	1,0
Заработная плата административно-управленческого персонала с отчислениями	18000	0,0
Амортизация	25000	0,2
Расходы на содержание оборудования	15000	0,6
Арендная плата	30000	0,0
Итого	250000

 

По сырью и материалам переменная часть расходов составляет 80%, т.е. руб., или 44000 : 2000 = 22 руб. на единицу. На постоянную часть этих расходов приходится 20%, или = 11000 руб. Общая сумма материальных затрат может быть представлена формулой R1 = 11000 + 22х.

Аналогично определяем функции поведения и других частично переменных расходов. В итоге получается следующая зависимость общей суммы валовых издержек производства от величины постоянных и переменных расходов:

Сырье и материалы R1 = 11000 + 22х

Топливо и энергия R2 = 9000 + 10,5х

Заработная плата рабочих R3 = 38,5х

Заработная плата персонала R4 = 18000

Амортизация R5 = 20000 + 2,5х

Содержание оборудования R6 = 6000 + 4,5х

Аренда R7 = 30000

Rвал = 94000 + 78х.

В октябре Rвал = = 265600 (руб.) [13; с. 57-61].

Пример 2.

За семь месяцев предприятие имело следующие объемы производства и затраты на электроэнергию (табл.1.3.2).

 

Таблица 1.3.2

Динамика объемов производства и затрат на электроэнергию

Месяц	Объем производства, Х, ед.	Расходы на электроэнергию, Rвал, руб.
I	18	7400
II	16	7100
III	22	8000
IV	24	9000
V	25	10000
VI	20	7500
VII	15	7000
Итого	140	56000
В среднем в месяц	20	8000

 

Требуется определить переменные расходы на единицу объема, величину постоянных затрат и составить уравнение валовых издержек.

 

 

Графический (статистический) метод основан на том, что общую сумму затрат можно представить уравнением первой степени: ,которому соответствует график (рис. 1.3.1).

На графике наносятся данные об общих затратах при разных объемах производства. Затем «на глазок» проводится длина. Точка ее пересечения с осью У показывает уровень постоянных расходов. Переменные расходы определяют как разность между Rвал и Rfix, деленную на средний объем производства. Ставка переменных затрат: (8000 – 2600) : 20 = 5400 : 20 = 270 (руб.). Следовательно, Rвал = 2600 + 270Х.

Рис. 1.3.1 - График статистической зависимости общей суммы затрат от объема производства

 

Дифференциация затрат методом наименьших квадратов дает наиболее точные результаты.