Учет и анализ доходов и расходов организации (на материалах ООО «Сибирская Консалтинговая Группа» г. Барнаул)

Расходы признаются в  бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и др.), т.е. для признания расхода не имеет значения не только фактор рационального использования ресурсов организации (намерение получить доход), но и характер (форма) фактического осуществления расходов. При этом необходимо помнить, что в бухгалтерском учете любая форма расхода отражается в стоимостном выражении [6, п.18, абз.2].

Несмотря на то, что ПБУ 10/99 дает определение расходов, в целом соответствующее МСФО, предприятиям снова не позволяют самостоятельно устанавливать расходы в соответствии с требованиями МСФО.

 

Таким образом,  можно  сделать вывод о том, что ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» раскрывают понятие, способы группировки (классификации) и признания доходов и расходов. В соответствии с ПБУ 9/99 доходами организации признаются увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).  Согласно ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

МСФО придает этим отчетам огромное значение, так как обеспечение пользователей отчетности достоверной информацией о финансовом положении и финансовых результатах является основной целью разработки стандартов.

 

1.2. Бухгалтерский учет доходов и расходов организации

 

Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

Бухгалтерский учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи». Счет 90 «Продажи» является активно-пассивным и финансово-результатным по назначению. Планом счетов предусмотрена возможность открытия субсчетов к счету 90 «Продажи»: субсчет 1 «Выручка»; субсчет 2 «Себестоимость продаж»; субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»; субсчет 4 «Акцизы»; субсчет 5 «Экспортные пошлины»; субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

Бухгалтерский учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи». Счет 90 «Продажи» является активно-пассивным и финансово-результатным по назначению. Планом счетов предусмотрена возможность открытия субсчетов к счету 90 «Продажи»: субсчет 1 «Выручка»; субсчет 2 «Себестоимость продаж»; субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»; субсчет 4 «Акцизы»; субсчет 5 «Экспортные пошлины»; субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж».

В.Е. Ануфриев [31] и Е.И. Богатырева [32] отмечают, что синтетический счет 90 «Продажи» не имеет сальдо на конец месяца, поэтому результат хозяйственной деятельности ежемесячно списывается с этого счета на счет 99 «Прибыли и убытки». В то же время в соответствии с инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организации обязаны  записывать операции по дебету и кредиту этого счета накопительно. То есть бухгалтерский учет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельным субсчетам к счету 90 «Продажи» нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 на конец отчетного периода должен быть свернут и равняться нулю. Это требование не сложно выполнить при автоматизированном учете, так как большинство бухгалтерских программ обеспечивает возможность расчета оборотов и остатков по всем счетам накопительно, задавая параметры разных отчетных периодов: за квартал, за полугодие с начала года, за год и т. П.

При ручной обработке  учетной  информации такое требование можно выполнить, используя журнально-ордерную форму учета и ее регистры. В частности, журнал-ордер №11 и ведомости, открываемые к нему, позволяют накапливать информацию о продажах за соответствующие отчетные периоды.

Однако открытие субсчетов  к счету 90 «Продажи» не является обязательным для организации. Поэтому, проанализировав виды деятельности, виды выпускаемой продукции, выполняемых  работ, оказываемых услуг, необходимость в аналитической информации и в раздельном учете для расчета налога на прибыль или НДС, организация должна принять решение о применении указанных субсчетов. Отказ от использования субсчетов не означает, что отпадает необходимость в подсчете оборотов нарастающим итогом.

Структура счета 90 «Продажи»  облегчает составление «Отчета  о прибылях и убытках» (формы № 2 баланса), так как отражает основные позиции этого отчета (Приложение 2).

В качестве расходов по обычным  видам деятельности принимается не вся величина текущих расходов, а только та, которая непосредственно связана с формированием финансовых результатов данного отчетного периода. Если произведенные в текущем периоде расходы будут участвовать в формировании прибылей и убытков в последующие периоды, то подобные текущие расходы подлежат капитализации, например расходы, связанные с приобретением основных средств, нематериальных активов и т.п.

Расходы по обычным видам  деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в  денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Если оплата покрывает, лишь часть  признаваемых расходов, те из них, которые  принимаются к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и  кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).

Е.П. Козлова [17] и Л.В. Сотникова [36] считают, что в бухгалтерском учете указанные операции отражаются вне зависимости от режима оплаты по счетам расчетов или счетам затрат на производство продукции (работ, услуг). При этом расходы организации по приобретению товарно-материальных ценностей учитываются по дебету счетов расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п.) и кредиту счетов учета денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банке» и др.) в суммах, предусмотренных соответствующими договорами.

При признании в бухгалтерском  учете сумма выручки от продажи  товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

В организациях, занятых производством  сельскохозяйственной продукции, по кредиту  счета 90 «Продажи» отражается выручка от продажи продукции (в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»), а по дебету – плановая себестоимость ее (в течение года, когда фактическая себестоимость не выявлена) и разница между плановой и фактической себестоимостью проданной продукции (в конце года). Плановая себестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списываются в дебет счета 90 «Продажи» (или сторнируются) в корреспонденции с теми счетами, на которых учитывалась эта продукция п. 12 ПБУ 9/99[5, п.12].

Одновременно списывается  себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. (две проводки):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;

К-т сч. 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное  производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость» или субсчет «Акцизы»;

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам  и сборам» -  на сумму налогов, причитающихся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты.

В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету – их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

Организации розничной  торговли, которые ведут учет товаров  по продажным ценам, отражают полученную выручку по продажной  стоимости проданных товаров:

Д-т сч. 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 62 «Расчеты с покупателями и  заказчиками»;

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет  «Выручка» и одновременно:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет  «Себестоимость продаж»;

К-т сч. 41 «Товары» - стоимость проданных товаров по учетной  стоимости;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет  «Себестоимость продаж»

К-т сч. 42 «Торговая  наценка» - сторно суммы скидок, (накидок), относящихся к проданным товарам.

 

Аналитический учет по счету 90 «Продажи» организуют по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ,  оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет  можно вести по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

Хотя синтетический  счет на конец месяца не имеет сальдо, особенностью бухгалтерских записей на счете 90 «Продажи» является то, что обороты по его субсчетам ежемесячно не закрываются. Ежемесячно бухгалтер должен сопоставить совокупные дебетовые обороты по субсчетам 2 «Себестоимость продаж», 3 «Налог на добавленную стоимость», 4 «Акцизы» и другим с кредитовым оборотом по счету 90 «Продажи», субсчет «Выручка». Сумма рассчитанной таким образом прибыли или убытка от продаж за отчетный месяц ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».

По окончании месяца делаются записи в зависимости от выявления прибыли  или убытка:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» - на сумму прибыли за отчетный период;

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж» - на сумму убытка за отчетный период.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» «кроме субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». При этом делаются следующие проводки:

Д-т сч. 90 «Продажи» субсчет «Прибыль / убыток) от продаж»

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость», субсчет «Акцизы», субсчет «Себестоимость продаж»;

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка»

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль /убыток от продаж».

Таким образом, остатки по субсчетам, открытым к  счету 90 «Продажи», будут закрыты на конец года.

Е.А. Ширкина [39] считает, что прочие доходы и расходы отличны от доходов и расходов по обычным видам деятельности. Их учет ведется на счете  91 «Прочие доходы и расходы». Этот счет используется для обобщения информации о прочих доходах и расходах организации (операционных и внереализационных), произведенных в течение отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов. Планом счетов рекомендовано открывать к счету 91 «Прочие доходы и расходы» три субсчета:1 «Прочие доходы»; 2 «Прочие расходы»; 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Поступление доходов  отражается по кредиту счета 91 «Прочие  доходы и расходы», субсчет «Прочие  доходы» в зависимости от их характера  в корреспонденции с разными  счетами, например: 10  «Материалы», 73 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счетами учета денежных средств и др.

Прочие расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и  расходы», субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами 01 «Основные  средства», 58 «Финансовые вложения»  и др.

Состав прочих доходов и расходов достаточно разнообразен, а это требует их более детальной группировки. Например, к субсчету 1 можно открыть счета 1-1 «Доходы от сдачи имущества в аренду», 1-2 «Доходы от реализации основных средств», 1-3 «Доходы от продажи валюты» и др. В развитие каждого такого счета  следует открыть аналитические счета по каждой группе расходов.

Операции по субсчетам 1 и 2 необходимо накапливать в течение  отчетного года, как и при определении  результата по обычным видам деятельности. По окончании месяца сопоставляются дебетовый оборот по субсчету 2 «Прочие расходы» и кредитовый оборот по субсчету 1 «Прочие доходы». Разница между оборотами дает сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно записывается по дебету субсчета 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, в течение года сальдо на субсчетах, открытых к счету 91 «Прочие доходы и расходы»  следует считать нарастающим итогом, а сальдо по синтетическому счету 91 «Прочие доходы и расходы» будет свернуто, то есть должно быть равно нулю. По окончании отчетного года два первых субсчета будут закрыты внутренними записями на субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется  по каждому виду прочих доходов и  расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той  же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.