Анализ бухгалтерской отчетности ООО «Тандем»

налоговое обязательство = (+, -) Текущий налог на прибыль

(текущий налоговый убыток).

Из данной формулы следует, что в отчетный показатель «Отложенные налоговые активы» включается изменение отложенных налоговых активов за период, разность оборотов по дебету и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы». При этом если дебетовый оборот по счету 09 превышает кредитовый, то имеет место уплата налога на прибыль «авансом», т.е. больше платим текущий налог сейчас, но расход по налогу признаем меньше. Такое превышение должно показываться в отчете со знаком «плюс», чтобы скомпенсировать отрицательный эффект повышенного текущего налога на прибыль. Аналогично разность дебетового и кредитового оборотов по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» должна показать изменение отложенных налоговых обязательств. Вместо применявшихся показателей «Дивиденды, приходящиеся на одну акцию» и «Предполагаемые в следующем отчетном году суммы дивидендов, приходящиеся на одну акцию» теперь в образце приведены принципиально иные показатели: «Базовая прибыль (убыток) на акцию»; «Разводненная прибыль (убыток) на акцию». При этом в самом приказе не сказано, как рассчитываются эти показатели, однако подробности излагаются в Методических рекомендациях по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (утверждены приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. № 29н).

Существенно переработан Минфином образец Отчета об изменениях капитала. В отчете теперь приводится информация за два года (отчетный и предыдущий); выделена группа показателей, корректирующих величину капитала на начало каждого отчетного периода,

в частности, изменения в учетной политике; результат от переоценки объектов основных средств. Если с результатом переоценки основных средств все понятно (переоценка может изменить величину добавочного капитала или нераспределенной прибыли), то введение показателя «Изменения в учетной политике» может показаться не вполне очевидным. Для выяснения вопроса обратимся к разделу 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика предприятия», где указано, что последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, отражаются в бухгалтерской отчетности исходя из требования представления числовых показателей минимум за два года, кроме случаев, когда оценка в денежном выражении этих последствий в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью [6, c.198].

При соблюдении указанного требования следует исходить из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному.

В отчете несколько по-другому представляются теперь и показатели изменения капитала и резервов в течение года. В частности, исключена информация о движении источников целевого финансирования и поступлений, а также фонда социальной сферы; отдельно показывается движение резервов, образованных в соответствии с законодательством; резервов, образованных с учредительными документами; оценочных резервов и резервов предстоящих расходов (в предыдущем образце отдельно отражались данные только по последним двум видам резервов); изменен внешний вид практически всех таблиц, кроме справки, в которую включаются сведения о величине чистых активов и о суммах, полученных организацией из бюджета и внебюджетных фондов на расходы по обычным видам деятельности и на капитальные вложения.

В Отчете о движении денежных средств изменена форма представления показателей, а также уточнен состав показателей: исключены статьи, малоинтересные «обычным» пользователям отчетности ввиду своего специфического характера (раньше они содержались в справочной таблице в графах: «Поступило по наличному расчету», «Из них с применением контрольно-кассовых аппаратов» и т.д.); добавлены показатели, которые в определенных условиях могут оказаться существенными для принятия решений (например, сколько средств было потрачено на приобретение дочерних организаций или в каком размере погашались обязательства по финансовой аренде). В новой форме более четко представлены показатели движения денежных средств по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.

В целом характер изменений в Приложении к бухгалтерскому балансу носит ту же направленность, что и в Отчете о движении денежных средств: из образца убраны специфические показатели (например, сведения о просроченной свыше трех месяцев дебиторской и кредиторской задолженности, данные о движении векселей, в том числе просроченных, перечни организаций, имеющих наибольшую дебиторскую и кредиторскую задолженность, в которых отдельно выделялась сумма задолженности длительностью свыше трех месяцев), зато введено раскрытие сведений о расходах на научно-исследовательские, опыт: но-конструкторские и технологические работы, о расходах на освоение природных ресурсов, о государственной помощи (включая движение бюджетных кредитов).

Существенно расширено представление данных о финансовых вложениях (в свете введенного в действие с 2003 г. ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»), в том числе: предусмотрено раскрытие информации о вкладах в уставные капиталы дочерних и зависимых обществ, вложениях в государственные и муниципальные ценные бумаги, в долговые ценные бумаги других организаций; отдельно раскрывается информация о вложениях, имеющих текущую рыночную стоимость; предусмотрено указание справочной информации о корректировке оценки стоимости вложений.

Важным также является включение в отчет расширенных сведений об имуществе, находящемся в залоге: раньше было предусмотрено указание лишь общей стоимости такого имущества, теперь нужно указывать, какие именно виды имущества заложены (основные средства, ценные бумаги и т.д.) и их стоимость, а также какие виды имущества находятся в залоге у самой организации. Единственной формой, не претерпевшей изменений в связи с принятием приказа № 67н является Отчет о целевом использовании полученных средств.

1.2 Качественные характеристики  бухгалтерской отчетности

Требования к бухгалтерской отчетности указаны в ПБУ 4 1/2008 и Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ. Они соответствуют МСФО. К качественным характеристикам бухгалтерской отчетности, соответствие которым делает ее полезной для пользователей, относятся:

• понятность;
• уместность;
• существенность;
• надежность;
• правдивое представление;
• преобладание сущности над формой;
• нейтральность;
• осмотрительность;
• полнота;
• сопоставимость;
• своевременность;
• баланс между выгодами и затратами;
• баланс между качественными характеристиками;
• достоверное и объективное представление [22, c.67].

Понятность, или прозрачность, согласно МСФО является основным качеством информации. Этот критерий предполагает, что пользователи быстро поймут сообщаемые им сведения. Пользователи, в свою очередь, должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета. Однако сложную для восприятия информацию, необходимую для принятия экономических решений, нельзя исключать из финансовой отчетности лишь по той причине, что она может быть непонятной для отдельных пользователей.

Уместность. В соответствии с МСФО информация является уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, а также подтверждать или исправлять их прошлые оценки.

Существенность. На уместность информации серьезно влияют ее характер и существенность. В некоторых случаях одного характера информации достаточно для того, чтобы определить ее уместность. Например, сообщение о новом сегменте может повлиять на оценку рисков и возможностей, имеющихся у организации. В других случаях большое значение имеют как характер, так и существенность, например, когда речь идет о размерах запасов компании (по видам).

Информация считается существенной, если ее отсутствие или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности.

В соответствии с российской практикой и нормативным регулированием бухгалтерского учета и отчетности финансовые отчеты должны содержать все данные, существенно влияющие на решения пользователей. Существенность информации, ее значимость в финансовых отчетах российских организаций достигаются за счет того, что они составлены в соответствии с требованиями законодательно-нормативных документов в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете». В Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) содержится исчерпывающий перечень показателей, обязательных для отражения в отчетности в интересах всех ее пользователей. В российской практике существенными признаются такие показатели, удельный вес которых превышает 5% в общем итоге.

Надежность. Согласно МСФО, чтобы быть полезной, информация должна быть надежной. Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений. Это связано с тем, что информация может быть уместной, но ненадежной по своему характеру или представлению.

Правдивое представление. Чтобы быть надежной, информация должна правдиво представлять операции и прочие события, например, в балансе правдиво отражать операции и другие события, результатом которых на отчетную дату стали активы, обязательства и капитал организации, отвечающие критериям признания.

Существует риск, что большая часть финансовой информации не столь правдива, как предполагается. Но это происходит не в результате искажения, а скорее, из-за трудностей, связанных с идентификацией операций или с выбором методов представления ее в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В российских стандартах учета и отчетности правдивость информации финансовых отчетов обеспечивается использованием методов учета и процедур оценки, утвержденных Минфином России. Существенные способы ведения бухгалтерского учета бухгалтер должен раскрывать в Пояснительной записке, которая входит в состав годовой бухгалтерской отчетности организации.

Правдивость отчетных данных предполагает также отсутствие существенных ошибок и отклонений в бухгалтерской отчетности. В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» в состав бухгалтерской отчетности должно входить аудиторское заключение, подтверждающее ее достоверность и правдивость. Таким образом, государство защищает интересы пользователей информации.

Преобладание сущности над формой. Согласно МСФО информация должна не столько содержать юридическую форму сделок или • иных фактов хозяйственной деятельности, сколько отражать их экономическую сущность. Например, по договору аренды организация может передать актив другой стороне таким образом, что в документах будет предполагаться передача юридического права собственности этой организации. Тем не менее, могут существовать соглашения, гарантирующие организации сохранение права пользования экономической выгодой от этого актива. Однако в этом случае отчет о продаже не будет представлять правдиво совершенную сделку.

Российские стандарты учета и отчетности также провозглашают принцип приоритета содержания перед формой. Однако на практике этот принцип иногда не соблюдается, так как в основу большинства учетных действий положен первичный документ, который должен отвечать установленным требованиям.

Специалисты Минюста России полагают, что в соответствии с ГК РФ к активам любой организации можно относить только стоимость ее собственного имущества. Именно таким образом налоговыми органами трактуется положение п. 2 ст. 8 Закона «О бухгалтерском учете»: «Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации». На этом основании возникает требование учитывать лизинговое имущество на забалансовых счетах, несмотря на то, что по своему экономическому содержанию лизингополучатель вполне может учитывать его в балансе как имущество, приравниваемое собственному.

Нейтральность (объективность). Чтобы быть надежной, информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть нейтральной. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если она влияет на принятие пользователем решения.

Однако на практике при составлении отчетности российские организации не всегда соблюдают требование нейтральности, потому что руководство субъективно выделяет приоритетные группы пользователей.

Осмотрительность. Осмотрительность согласно МСФО — это осторожность в формировании суждений, которые необходимы при расчетах в условиях неопределенности. Согласно этому принципу активы или доходы не должны быть завышены, а обязательства или расходы — занижены. Соблюдение принципа осмотрительности не позволяет, например, создавать скрытые резервы и чрезмерные запасы, сознательно занижать активы или доходы или завышать обязательства или расходы. В таком случае финансовая отчетность не будет нейтральной и, следовательно, утратит надежность [12, c.79].

Что касается применения принципа осмотрительности в РСУиО, то ПБУ 1/2008 установлено, что учетная политика должна обеспечить большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов, т.е. концепция осмотрительности в ПБУ 1/2008 изложена почти в такой же формулировке, как она представлена в МСФО.

Хотя действующие методические инструкции Минфина России по бухгалтерскому учету предусматривают начисление оценочных резервов по ценным бумагам, товарно-материальным запасам, сомнительным долгам, на практике такие резервы российскими организациями создаются крайне редко.

Важным шагом на пути реализации принципа осмотрительности является Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Согласно этому документу резервы по сомнительным долгам создаются по результатам инвентаризации дебиторской задолженности, в то время как до его принятия резерв по сомнительным долгам рекомендовалось начислять только по окончании отчетного года. В настоящее время все организации обязаны показывать задолженность по полученным займам и кредитам с учетом причитающихся к уплате на конец отчетного периода процентов.