Дебетовая и кредитовая задолженность

Теоретическая часть.

Понятие дебиторской и кредиторской задолженности. Учет расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками. Учет с персоналом по прочим операциям. Учет расчетов с учредителями. Расчеты  с подотчетными лицами.

Понятие дебиторской задолженности.

Под дебиторской задолженностью понимают задолженность организаций, работников и физических лиц данной организации (задолженность покупателей за купленную  продукцию, подотчётных лиц за выданные им под отчёт денежные суммы и  др.). Организации и лица, которые  являются должниками данной организации, называются дебиторами. 
Кредиторской называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами. Кредиторов, задолженность которым возникла в связи с покупкой у них материальных ценностей, называют поставщиками. 
У предприятий систематически складываются расчётные отношения с покупателями и поставщиками, с рабочими и служащими по заработной плате, с бюджетными и другими платежами. 
Средства, отвлекаемые в расчёты, отражаются в активе баланса в статьях: товары отгруженные и сданные работы по переданным в банк на  инкассо расчётным документам, сроки оплаты которых не наступили; товары отгруженные и сданные работы по расчётным документам, не оплаченным в срок покупателями и заказчиками, и по документам, не переданным в банк в установленный срок на инкассо в обеспечении ссуд; товары на ответственном хранении у покупателей ввиду отказа от акцепта, дебиторская задолженность. 
В анализе важное место занимает анализ дебиторской и кредиторской задолженности, под которой подразумевается не только задолженность поставщикам, но и кредиты, займы, расчёты с бюджетом и прочие пассивы. Большое значение имеет анализ задолженности в разрезе сроков погашения обязательств. Как правило, при этом задолженность делится на две большие группы: долгосрочную и краткосрочную. 
Такое деление важно при анализе ликвидности, главной целью которого является выявление способности предприятия погасить свои обязательства. Одним из главных инструментов анализа ликвидности является вычисление ряда коэффициентов ликвидности: абсолютной, быстрой, общей (коэффициент покрытия). 
Деление дебиторской задолженности на долгосрочную и краткосрочную, важно при анализе активов предприятия и их оборачиваемости. Удельный вес оборотных активов предприятия (отношение оборотных активов к общей сумме активов) показывает, какую долю своих активов предприятие использует в производственном обороте. Коэффициенты оборачиваемости (отношение определённых видов активов к выручке за период) показывают, сколько раз определённые виды активов прошли через производственный оборот. 
Таким образом, чисто методологический вопрос деления задолженности на долгосрочную и краткосрочную, очень важен для анализа. Общепринятой границей между долгосрочной и краткосрочной задолженностью является срок погашения через один год. Ниже этого порога задолженность считается краткосрочной, выше – долгосрочной. Такое деление для целей составления бухгалтерской задолженности закреплено Положением о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации от 27.12.94 с последующими изменениями и дополнениями, а также рядом других нормативных актов Минфина Российской Федерации. 
Для анализа долгосрочной задолженности используется дисконтирование денежных потоков. Дисконтирование позволяет учитывать временную стоимость денежных средств, то есть возможность их краткосрочного использования. Краткосрочные текущие планы составляют без дисконтирования, то есть по номиналу, полагая, что искажением данных в этом случае можно пренебречь. 
Анализируя просроченную задолженность заказчиков, прежде всего определяют дату её возникновения. Далее определяется эффективность мер, принимаемых поставщиками для ускорения полученных средств. 
При оценке просроченной задолженности следует иметь в виду, что у поставщика может числиться кредиторская задолженность своему покупателю – плательщику (частично взыскание с него платежа). На эту сумму нужно уменьшить размер задолженности. 
При анализе прочей дебиторской задолженности необходимо иметь в виду, что относящиеся к ней суммы учитываются на различных статьях баланса. Анализируя прочую дебиторскую задолженность, следует рассмотреть те суммы, которые относятся к задолженности за подотчётными лицами по выданным им денежным средствами. При анализе рассматривается давность аванса, выявляются случаи длительного разрыва во времени между получением аванса и их расходованием. Нормальной можно считать задолженность, по которой ещё не истёк срок представления отчётов о расходовании средств. 
Задолженность рабочих и служащих за квартплату и коммунальные услуги анализируется путём выяснения просроченных платежей и рассмотрения мер, принимаемых предприятием к их погашению. 
В анализе прочих дебиторов находит отражение своевременность платежей рабочих и служащих за товары, приобретённые в кредит. Просроченная задолженность обычно выделяется в балансе отдельной статьёй. В пассиве баланса источником покрытия такой задолженности являются ссуды банка, полученных на оплату товаров и материалов, проданных в кредит. Если из-за несвоевременного погашения рабочими и служащими кредита их задолженность предприятию превышает имеющуюся у предприятия ссуду банка, сумма превышения рассматривается как дебиторская задолженность. 
Анализ дебиторской задолженности должен также показать, как осуществляются расчёты по возмещению материального ущерба, начисленного возникшими недостачами и хищением ценностей, в том числе и по искам, предъявленным по взысканию через суд, а также суммы, присуждённые судом, но не взысканные. При анализе выявляют, своевременно ли предъявляются документы в судебно-следственные органы для возмещения ущерба. 
Состояние кредиторской задолженности характеризует расчётные взаимоотношения с поставщиками, бюджетом, рабочими и служащими. При проверке сумм, относящимся к поставщикам акцептованным расчётным документам и неотфактурованным поставкам, следует иметь в виду, что их величина во многом зависит от равномерности и объёма поставок в конце отчётного периода, применяемых форм и порядка расчётов и т.д. 
У ряда предприятий значительная часть кредиторской задолженности относится к просроченной задолженности поставщика. 
При анализе причин финансовых затруднений рекомендуется детально рассмотреть факторы, оказавшие влияние на сохранение собственных оборотных средств, накопления сверхнормативных оборотных остатков товарно-материальных ценностей и возникновение дебиторской задолженности.

Учет расчетов с покупателями и  заказчиками, поставщиками и подрядчиками.

Общая методология учета  расчетов с поставщиками и подрядчиками связана с обязательствами, вытекающими  в основном из договоров поставки и подряда и, в сущности, объясняется  старым правилом Э.Дегранжа:

"Тот, кто получает, дебетуется, тот, кто выдает, кредитуется".

Поставщики и подрядчики "выдают" ценности, услуги, работы и поэтому кредитуются. И составители  плана счетов четко систематизируют  случаи записей по кредиту и дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Систематизация порождает множество вопросов, связанных  с особенностями кредитования:

• приводит ли акцепт счета поставщика и/или подрядчика к автоматическому возникновению кредиторской задолженности;
• что должен делать бухгалтер в случае, если ценности поступили, работы приняты, а счета на них не поступили?
• что делать бухгалтеру, если данные приходных документов и фактическое состояние поступающих ценностей, объем и качество выполненных работ не совпадают?

Постараемся ответить на эти  вопросы.

Приводит  ли акцепт счета поставщика и/или  подрядчика к автоматическому возникновению  кредиторской задолженности?

Совершенно очевидно, что  поступившие счета поставщиков  и подрядчиков акцептуются руководством предприятия. В этом случае ценности могли не поступать, но если на счете  поставщика руководитель сделал сакраментальную  запись: "бух.опл" и поставил дату и подпись, то бухгалтерия должна кредитовать счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Кредитовать счет надо на все суммы, подлежащие уплате, включая НДС. Правда, возможен частичный акцепт, тогда счет 60 кредитуется только в той части, в которой он был акцептован руководством предприятия. Если с кредитованием счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в этом случае все ясно, то с тем, какой счет в этом случае дебетовать, возникают проблемы. Дело в том, что поступление счета от поставщика и/или подрядчика следует рассматривать как оферту, т.е. предложение совершить сделку и, если руководство предприятия дает согласие, т.е. акцептует этот счет, то у него сразу же возникает кредиторская задолженность, следуя известному правилу Пачоли "никого нельзя признать кредитором без его согласия".

В данном случае поставщик  сделал предложение, и мы не только согласны его принять, но уже обязываемся  полностью или частично оплатить. У предприятия возникает кредиторская задолженность.

Однако, именно по правилу Пачоли возникают трудности с выбором счета, который следует дебетовать. В момент акцепта материалы (товары) могли еще не поступить на склады, подрядчики еще не передать выполненные работы*, а, следовательно, дебетовать счета 10 "Материалы", 41 "Товары", 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" и другие, если поступали еще какие-то ценности - нельзя. Дело в том, что сами ценности еще не поступали, и более того, право собственности на них не переходит к предприятию после акцепта счета, и кладовщики, с которыми должен был быть заключен договор о материальной ответственности, эти ценности еще не принимали. В таких случаях следует дебетовать счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". И только после того как сделка будет завершена, т.е. после того как материалы, товары будут получены, а работы приняты, счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" будет закрыт (кредитован), а счета материальных ценностей дебетованы.

* Примечание: Если ценности поступили и работы приняты, то сложности, о которых тут идет речь, не возникают.

На практике достаточно часто  занижают величину кредиторской задолженности, так как сам акцепт на счетах бухгалтерского учета не отражается, а счет 60 "Расчеты  с поставщиками и подрядчиками" фиксируют после оприходования  ценностей и принятия работ.

Однако существует иной подход к оценке кредиторской задолженности  и моменту отражения обязательств перед кредиторами в бухгалтерском  учете, который основан на правовых отношениях между покупателями и  продавцами. Суть данного подхода  заключается в следующем. Обязательства  предприятия перед поставщиками и подрядчиками возникают, изменяются и прекращаются в соответствии с  условиями заключенных между  ними договоров. Момент отражения в  бухгалтерском учете обязательств перед покупателем совпадает  с моментом отражения расходов на приобретение материальных ценностей  или результата работ, услуг. В соответствии с пунктом 16 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" расходы и, следовательно, кредиторская задолженность перед поставщиками, подрядчиками признаются в бухгалтерском  учете при обязательном выполнении следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Пунктом 18 ПБУ 10/99 установлено, что с целью соблюдения основного  принципа формирования учетной информации - допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели  место. Факт погашения задолженности  по обязательствам не должен оказывать  влияние на момент отражения в  бухгалтерском учете операций по осуществлению расходов, связанных  с деятельностью предприятия, и, соответственно, возникновению кредиторской задолженности.

Момент возникновения  задолженности и принятия к учету  расходов предприятия определяется непосредственно условиями договора. Дата отражения в бухгалтерском  учете расходов и обязательств определяется моментом перехода права собственности  на продукцию, товар, результаты работ  или услуг установленного в договоре.

Оценка кредиторской задолженности  в соответствии с положениями  ПБУ 10/99 полностью определяется условиями  договора между предприятием и поставщиком, подрядчиком или иным контрагентом. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения  величины кредиторской задолженности  принимается цена, по которой в  сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы  в отношении аналогичных материально - производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.

Что должен делать бухгалтер, если ценности поступили, работы приняты, а счета на них  не поступили?

Если завезены товары, которые  руководство не хочет по каким-то причинам оплачивать, и намеревается, известив поставщика, эти товары ему  вернуть, то бухгалтер составляет запись на забалансовом счете:

Дебет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное  хранение"

Если же эти товары признаются своими, то их следует оприходовать и на них должна быть распространена материальная ответственность конкретных работников. Чтобы оприходовать эти  ценности должны быть использованы цены поставщиков и подрядчиков. Если эти цены присутствуют в сопроводительных документах, то проблем с оприходованием нет, но если цены отсутствуют, то многие бухгалтеры под этим предлогом отказываются приходовать подобные ценности, ссылаясь на то, что они ждут счетов поставщиков  и цен, которые будут в них  указаны. Часто это делается в  корыстных целях, так как чем  больше "официально" неоприходованных товаров, тем труднее проводить инвентаризации, тем легче манипулировать финансовыми результатами. Кроме того, не делая подобных записей, фирма недоплачивает налоги на имущество, что может привести к печальным результатам.

Поэтому бухгалтер обязан оприходовать поступившие по сопроводительным документам ценности по условиям, предусмотренным  договором. Если в договоре цены отсутствуют, то лучше всего оприходовать ценности по цене последнего поступления аналогичных материалов (товаров), но если ранее такие ценности не поступали, то бухгалтер должен прибегнуть к экспертной оценке, которую очень часто он должен сделать сам. После же получения от поставщика документа с ценами, бухгалтер уточняет ранее сделанные записи.

Что делать бухгалтеру, если данные приходных  документов и фактическое состояние  поступающих ценностей, объем и качество выполненных работ не совпадают?

При обнаружении покупателем, заказчиком нарушения условий договора в сроки, предусмотренные законом, иными правовыми актами или договором (если такой срок не установлен, то в  разумный срок после того, как нарушенное соответствующее условие договора должно было быть обнаружено), он должен известить продавца о ненадлежащем исполнении договора. За нарушение  условия договора продавец, подрядчик  несет ответственность. Формы и  размеры ответственности за нарушение  условий договоров устанавливаются  в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, законов  и договорами. Размер претензий покупателя по ненадлежащему исполнению условий  договора зависит от того, какие  условия договора нарушены.