Объем форм
и порядок составления бухгалтерской
отчетности (внешней) должны соответствовать
требованиям ПБУ 4/99 «Бухгалтерская
отчетность организации» и приказу
Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н
«О формах бухгалтерской отчетности».
Необходимо отметить, что немаловажную
роль в формировании экономической
информации для конечных пользователей
бухгалтерской отчетности играет
учетная политика, принятая в
организации.
- Учетная политика и ее роль при анализе.
Формирование
учетной политики предприятия
требует предельно внимательного
и квалифицированного подхода
со стороны персонала бухгалтерии
или руководящего состава организации,
ответственного за экономические
вопросы.
На крупных
предприятиях даже может быть
предусмотрено согласование учетной
политики на будущий год с
каким-либо топ-менеджером, курирующим
финансовые вопросы.
Учетная политика
составляется в соответствии
с принципами российских и
международных стандартов финансовой
отчетности, в нее, как правило,
включают описание основных учетных
позиций, таких как:
— форма бухгалтерского
учета;
— организация
документооборота;
— система регистров;
— метод реализации
продукции и определения финансового
результата;
— метод начисления
амортизации на основные средства;
— система учета
приобретения и заготовления
материалов;
— порядок амортизации
нематериальных активов;
— нормы отчислений
от прибыли в резервный капитал;
— подход к
оценке товаров в розничной
торговле;
— порядок списания
материалов в производство;
— методы калькуляции
различных видов продукции;
— порядок финансирования
ремонтных работ;
— способы учета
выпуска готовой продукции;
— порядок списания
реализуемых товаров на предприятиях
торговли;
— подход к
созданию резервов по сомнительным
долгам;
— сроки списания
доходов будущих периодов;
— порядок списания
ценных бумаг при их продаже;
— способы признания
доходов и расходов;
— распорядок
выплаты дивидендов учредителям;
— порядок и
сроки проведения инвентаризации;
— применяемый
конкретный план счетов предприятия.
Разумеется, данный
документ, несмотря на то, что
он не входит в состав бухгалтерской
отчетности, предоставляемой отдельным
пользователям в обязательном
порядке, не должен оставаться
без внимания со стороны собственников
организации, а также внешних
пользователей отчетности. Это объясняется
целым рядом причин.
Во-первых, с помощью
учетной политики можно управлять
финансовыми ресурсами предприятия;
во-вторых, элементы учетной политики
влияют на формирование налоговых
обязательств предприятия перед
бюджетом и затрагивают порядок
исчисления налогов. Знание порядка
отражения в системе бухгалтерского
учета вышеуказанных элементов
на изучаемом предприятии позволяет
лучше понимать динамику и
суть отдельных показателей бухгалтерской
отчетности.
Начиная с 2002
г., в связи с введением в
действие главы 25 Налогового кодекса
РФ «Налог на прибыль» некоторые
организации Положение об учетной
политике предприятия оформляют
в виде двух самостоятельных
распорядительных документов. Первый
документ посвящен учетной политике
предприятия в области бухгалтерского
учета. Второй документ — учетной
политике в области налогообложения.
Наличие двух самостоятельных
положений связано с тем, что
расчет ряда налогов осуществляется
на базе бухгалтерского учета,
однако, в нормативных документах
по налогообложению существует
достаточно большое количество
требований, которые невозможно
исполнить, используя лишь действующие
методы бухгалтерского учета.
Следовательно,
внешнему пользователю (например, инвестору),
не осведомленному об особенностях
порядка составления учетной
политики на конкретном предприятии,
рекомендуется сразу обговорить
вопрос о предоставлении вместе
с бухгалтерской отчетностью
также двух вышеуказанных положений
об учетной политике предприятия.
Общие принципы
составления учетной политики
в организации закреплены в
Положении по бухгалтерскому
учету «Учетная политика организации»,
утвержденном приказом Минфина
России от 9 декабря 1998 г. №
60н.
По мере усиления
влияния англо-американской школы
бухгалтерского учета на развитие
учета в России все чаще
в нормативных документах можно
встретиться с понятием «финансовая
отчетность» (см., например, Законы РФ «Об
акционерных обществах» и «Об аудиторской
деятельности»). Четкого определения этого
понятия нет, однако, из контекста, как
правило, видно, что термины «бухгалтерская
отчетность» и «финансовая отчетность»
понимаются как синонимы. В Законе «Об
аудиторской деятельности» используется
понятие «бухгалтерская (финансовая) отчетность».
Отметим, что
некоторые попытки провести хотя
бы формальное различие между
бухгалтерской и финансовой отчетностью
все же предпринимаются. В нашей
стране традиционно используется
понятие «бухгалтерская отчетность»,
однако, с ростом влияния англо-американской
школы бухгалтерского учета, отдающей
предпочтение термину «финансовая
отчетность» последний стал все
более широко применяться в
отечественной специальной литературе
и даже отдельных регулятивах.
Существенного различия между
этими терминами нет и, как
правило, отличие между ними
видят в том, что по сравнению
с бухгалтерской финансовая отчетность
содержит более значительный
объем аналитических расшифровок
и пояснительных комментариев, что
как раз и обеспечивает ее
большую пригодность для принятия
решений финансового характера.
- Аудиторское заключение
Важным, последним
аспектом, изучение которого предшествует
анализу самой бухгалтерской
отчетности, является содержание
аудиторского заключения (при наличии
такового), отражающее достоверность
бухгалтерской отчетности.
В соответствии
с пунктом 1 статьи 10 Федерального
закона от 7 августа 2001 г. №
119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»
аудиторское заключение — официальный
документ, предназначенный для пользователей
финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемых лиц, составленный
в соответствии с федеральными
правилами (стандартами) аудиторской
деятельности и содержащий выраженное
в установленной форме мнение
аудиторской организации или
индивидуального аудитора о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемого лица и соответствии
порядка ведения его бухгалтерского
учета законодательству Российской
Федерации.
Непосредственно
содержание и виды аудиторского
заключения определены в Федеральном
стандарте аудиторской деятельности
№ 6 «Аудиторское заключение по
финансовой (бухгалтерской) отчетности»,
утвержденном постановлением Правительства
Российской Федерации от 23 сентября
2002 г. № 696.
Аудиторское заключение
должно содержать перечень проверенной
финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемого лица с указанием
отчетного периода и ее состава.
Это связано с тем, что состав
бухгалтерской отчетности изменяется
в зависимости от требований
Минфина России, устанавливаемых
ежегодно, а также профиля деятельности
организации, в отношении которой
проводится аудит.
Аудиторское заключение
должно описывать объем аудита
с указанием, что аудит был
проведен в соответствии с
федеральными законами, федеральными
правилами (стандартами) аудиторской
деятельности и иными документами.
Здесь важно отметить, что чем
большее количество документов,
регламентирующих проведение аудита
юридического лица, отчетность которого
изучается, тем выше вероятность
того, что аудит проведен качественно
и данные, отраженные в бухгалтерской
отчетности и регистрах бухгалтерского
учета, соответствуют действительности.
В аудиторском
заключении должно быть указано,
что аудит проводился на выборочной
основе и включал в себя:
— изучение
на основе тестирования доказательств,
подтверждающих числовые показатели
и раскрытие в финансовой (бухгалтерской)
отчетности информации о финансово-хозяйственной
деятельности аудируемого лица;
— оценку формы
соблюдения принципов и правил
бухгалтерского учета, применяемых
при подготовке финансовой (бухгалтерской)
отчетности;
— рассмотрение
основных оценочных показателей,
полученных руководством аудируемого
лица при подготовке финансовой
(бухгалтерской) отчетности;
— оценку представления
финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Кроме того, в
аудиторском заключении, кроме мнения
о достоверности и соответствии
законодательству бухгалтерских
документов, может быть выражено
мнение аудитора по поводу
соответствия этих документов
другим требованиям. А также
относительно иных документов
и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной
деятельности аудируемого лица,
что является дополнительным
фактором, указывающим на законопослушность
той или иной организации.
Аудитор должен
датировать аудиторское заключение
числом, когда был завершен аудит.
Аудиторское заключение
должно быть подписано руководителем
аудитора или уполномоченным
руководителем лицом и лицом,
проводившим аудит (лицом, возглавлявшим
проверку), с указанием номера
и срока действия его квалификационного
аттестата. Эти подписи должны
быть скреплены печатью. В случае
если аудит осуществлялся индивидуальным
аудитором, который самостоятельно
проводил аудиторскую проверку,
аудиторское заключение может
быть подписано только этим
аудитором.
Вышеуказанный
Федеральный стандарт предусматривает
довольно жесткие правила по
форме предоставления заключения.
Так, к аудиторскому заключению
прилагается финансовая (бухгалтерская)
отчетность, в отношении которой
выражается мнение и которая
датирована, подписана и скреплена
печатью аудируемого лица. Аудиторское
заключение и указанная отчетность
должны быть сброшюрованы в
единый пакет, листы пронумерованы,
прошнурованы, опечатаны печатью
аудитора с указанием общего
количества листов в пакете.
Аудиторское заключение
может быть следующих видов,
в зависимости от степени достоверности,
по мнению аудитора, бухгалтерской
отчетности.
Безоговорочно
положительное мнение выражается,
когда аудитор приходит к заключению
о том, что финансовая (бухгалтерская)
отчетность дает достоверное
представление о финансовом положении
и результатах финансово-хозяйственной
деятельности аудируемого лица
в соответствии с установленными
принципами и методами ведения
бухгалтерского учета и подготовки
финансовой (бухгалтерской) отчетности
в Российской Федерации.
Модифицированное
аудиторское заключение составляется
в том случае, если возникли:
— факторы,
не влияющие на аудиторское
мнение, но описываемые в аудиторском
заключении с целью привлечения
внимания пользователей к какой-либо
ситуации, сложившейся у аудируемого
лица и раскрытой в финансовой
(бухгалтерской) отчетности;
— факторы,
влияющие на аудиторское мнение,
которые могут привести к мнению
с оговоркой, отказу от выражения
мнения или отрицательному мнению.
Мнение с оговоркой
может быть выражено аудитором
в связи с разногласиями с
руководством или ограничением
объема аудита не настолько
существенным и глубоким, чтобы
выразить отрицательное мнение
или отказаться от выражения
мнения.
Отрицательное
мнение выражается только тогда,
когда влияние какого-либо разногласия
с руководством настолько существенно
для финансовой (бухгалтерской) отчетности,
что аудитор приходит к выводу,
что внесение оговорки в аудиторское
заключение не является адекватным
для того, чтобы раскрыть вводящий
в заблуждение или неполный
характер финансовой (бухгалтерской)
отчетности.
Отказ от выражения
мнения имеет место в тех
случаях, когда ограничение объема
аудита настолько существенно
и глубоко, что аудитор не
может получить достаточные доказательства
и, следовательно, не в состоянии
выразить мнение о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности.