Учет наличия и движения основных средств

     В современной практике в связи с принятием Федерального закона (в ред. от 29.05.02 № 57-ФЗ) принята классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, в зависимости от сроков их полезного использования.

     Для характеристики использования основных средств применяется их группировка по следующим признакам:

     1) В зависимости от отношения к уставной деятельности организации основные средства подразделяются на производственные и непроизводственные. Производственные основные средства связаны с осуществлением уставной деятельности и предназначены для технического оснащения и нормального функционирования производства с целью получения продуктов или оказания услуг как производственного, так и личного потребления. К ним относятся производственные здания, сооружения, машины и оборудование и др.

     Непроизводственные основные средства не связаны с осуществлением уставной деятельности, но числятся на балансе организации и предназначены для целей непроизводственного потребления (здания клубов, общежитий, гостиниц и т. п.).

     2) По степени использования в производственно-хозяйственной деятельности организации основные средства подразделяются на основные средства, находящиеся в эксплуатации, в запасе (резерве), на консервации, в ремонте, в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации.

     3) В зависимости от имеющихся у организации прав на них основные средства подразделяются следующим образом:

• принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
• находящиеся у организации в хозяйственном ведении или оперативном управлении (в том числе сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление);
• полученные организацией в аренду;
• полученные организацией в безвозмездное пользование;
• полученные организацией в доверительное управление.

1.2 Оценка основных средств в бухгалтерском и налоговом учете

     Особенность функционирования основных средств, связанная с длительным участием и сохранением в процессе производства натурально-вещественной формы с одновременным изменением стоимости, обусловливает необходимость использования двух оценок основных средств — первоначальной стоимости и остаточной стоимости.

     Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных за плату, включает сумму фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, доставку и доведение до состояния пригодности к использованию, за вычетом НДС и других возмещаемых налогов (ПБУ 6/01).

     К фактическим затратам могут быть отнесены  (перечень фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств содержится в п. 8 ПБУ 6/01):

• суммы, уплачиваемые поставщикам (продавцам) в соответствии с договором;
• суммы, уплачиваемые организациям за выполнение работ по договору строительного подряда или иным договорам;
• суммы, уплачиваемые за информационно-консультационные услуги организациям, связанным с приобретением основных средств;
• государственные пошлины, регистрационные сборы и иные аналогичные платежи, связанные с приобретением права собственности на объект основных средств;
• таможенные пошлины и другие платежи;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• вознаграждения посреднической организации, через которую Приобретен объект основных средств;
• другие затраты, связанные с процессами приобретения, сооружения и изготовления объектов основных средств, а также затраты по доведению объектов до состояния пригодности к использованию. Так, по этой группе отражаются начисленные проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения (сооружения) объекта основных средств.

     В фактические затраты на приобретение основных средств не включаются  общехозяйственные и иные подобные расходы, если они непосредственно не связаны с приобретением объектов.

     Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств увеличиваются или уменьшаются на величину суммовых разниц, под которыми понимаются разницы в оценке кредиторской задолженности по их оплате в иностранной валюте на дату принятия их к бухгалтерскому учету и рублевой оценкой задолженности по согласованному курсу.

     Первоначальная стоимость основных средств, изготовленных самой организацией, определяется по сумме затрат на производство этих объектов.

     Первоначальная стоимость основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется в сумме денежной оценки, согласованной учредителями, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

     В случаях безвозмездного получения или дарения объектов их первоначальной стоимостью является текущая рыночная стоимость, которая сложилась на дату оприходования этих объектов основных средств и отражена в актах приема-передачи в качестве вложений во внеоборотные активы (в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н).

     Источниками информации о рыночных ценах на товары (работы, услуги) являются:

• положения НК РФ (ст. 40, п. 41);
• официальная информация о биржевых котировках на ближайшей к месту нахождения продавца (покупателя) бирже либо на международных биржах или котировки Минфина России по государственным ценным бумагам и обязательствам;
• . информация государственных органов по статистике, органов ценообразования и иных уполномоченных органов;
• информация о рыночных ценах, опубликованных в печатных изданиях или доведенная до сведения общественности средствами массовой информации;
• информация экспертов-оценщиков (ст. 5 Закона об оценочной деятельности).

     Это позволяет осуществлять исчисление восстановительной стоимости объектов применительно к условиям колебания рыночных цен.

     Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, проводится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету, в качестве вложений во внеоборотные активы.

     В пункте 11 ПБУ 6/01 предложен порядок оценки объектов основных средств, которые приобретены организацией по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами (например, по договору мены). Первоначальной стоимостью таких основных средств признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организации. Последнюю величину устанавливают исходу из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных ценностей. Если стоимость этих ценностей установить невозможно, стоимость определяют исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

     Изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к учету в организации, допускается только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, проведения переоценки этих объектов.

     Остаточная стоимость основных средств представляет разницу между первоначальной их стоимостью и суммой начисленной амортизации за период эксплуатации.

     Длительность участия объектов основных средств в производственном процессе при изменяющихся уровнях цен на материалы, заработной платы вызывает необходимость использования третьего вида оценки — восстановительной стоимости. Восстановительная стоимость — это оценка основных средств в возможных затратах их приобретения на данный момент с учетом проведенных переоценок. При этом полная восстановительная стоимость представляет собой стоимость создания (приобретения) новых видов основных средств, аналогичных имеющимся в организации, а остаточная восстановительная стоимость — это полная восстановительная стоимость за вычетом начисленной амортизации.

     В соответствии с ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по учету основных средств под текущей (восстановительной) стоимостью понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

     Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н).

     При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

     Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

     Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

     Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

     При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

     Основные средства принимаются к налоговому учету также как и в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, порядок определения которой установлен статьей 257 НК РФ:

     «Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом».

     Однако по ряду некоторых моментов глава 25 НК РФ содержит в отношении основных средств несколько иные правила, приводящие к возникновению неустранимых различий между данными бухгалтерского и налогового учета. Например, таковыми являются правила учета процентов по заемным средствам, привлеченным на приобретение основного средства.

     В бухгалтерском учете проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения основных средств, начисленным до принятия объекта к учету, подлежат отнесению на его первоначальную стоимость (пункт 8 ПБУ 6/01). В налоговом же учете, такие проценты признаются внереализационными расходами (статья 265 НК РФ). В связи с этим, у организации, использующей для приобретения основных средств заемные средства, первоначальная стоимость в бухгалтерском учете, практически всегда будет отличаться от первоначальной стоимости в налоговом учете. Исключение составляет лишь случай, когда заемные средства не носят целевого характера. В этом случае начисленные проценты в бухгалтерском учете будут включаться в состав операционных расходов, что позволяет сблизить данные бухгалтерского и налогового учета. 
 

1.3 Нормативные документы  бухгалтерского учета  основных средств

     Хозяйственные операции, связанные с движением основных средств, оформляются соответствующими первичными документами, перечень которых содержится в п. 5 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Формы первичных документов но учету объектов основных средств утверждены Госкомстатом России.