Учет нематериальных активов и их амортизации

<*> Закон от  02.11.2004 N 127-ФЗ"О правовой охране программ для компьютеров и баз данных".

 

- аудиовизуальные произведения (кино-, теле- и видеофильмы, слайдфильмы, диафильмы и другие кино- и телепроизведения);

- производные произведения (переводы, обработки, аннотации, рефераты, обзоры, аранжировки и другие  переработки произведений наук  и литературы);

- сборники (энциклопедии, антологии, базы данных) и другие составные  произведения, представляющие по  подбору или расположению материалов  результат творческого труда.

Обратите внимание: производные произведения и составные произведения охраняются авторским правом независимо от того, являются ли объектами авторского права произведения, на которых они основаны или которые они включают.

Не являются объектами авторского права (ст. 8 Закона об авторском праве):

- официальные документы (законы, судебные решения, иные тексты  законодательного, административного  и судебного характера), а также  их официальные переводы;

- государственные символы  и знаки (флаги, гербы, ордена, денежные  знаки и иные государственные  символы и знаки);

- сообщения о событиях  и фактах, имеющие информационный  характер.

Для возникновения и осуществления авторского права не требуется регистрации произведения, иного специального оформления произведений или соблюдения каких-либо формальностей. Об этом сказано в ст. 9 Закона об авторском праве.

Правовая охрана изобретений, полезных моделей и промышленных образцов регулируется Патентным законом <*>. Согласно данному Закону патентообладатель вправе передать исключительное право на изобретение, полезную модель, промышленный образец (уступить патент) любому физическому или юридическому лицу, при этом следует оформить договор о передаче исключительного права (уступке патента), который подлежит обязательной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и без такой регистрации считается недействительным. Порядок регистрации договора о передаче исключительного права (уступке патента) регулируется Правилами регистрации <**>.

--------------------------------

<*> Патентный закон  РФ от 23.09.1992 N 3517-1.

<**> Приказ Роспатента  от 29.04.2003 N 64 "О Правилах регистрации  договоров о передаче исключительного  права на изобретение, полезную  модель, промышленный образец, товарный  знак, знак обслуживания, зарегистрированную  топологию интегральной микросхемы  и права на их использование, полной или частичной передаче исключительного права на программу для электронных вычислительных машин и базу данных".

Обратите внимание: согласно законодательству РФ (ст. 14 Закона об авторском праве, ст. 9.1. Патентного закона) исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности работника, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или конкретного задания работодателя, принадлежит организации-работодателю, если в договоре между ним и работником не предусмотрено иное.

При регистрации прав на обладание нематериальным активом правильность отнесения отдельных видов активов к нематериальным и наличие права на них подтверждаются соответствующими документами. (В таблице приведены некоторые виды нематериальных активов, а также документы, подтверждающие исключительные права на них.)

 

Нематериальные активы	Первичные документы
	Если организация приобрела исключительное право на нематериальный актив	если нематериальный актив создан        организацией
Исключительное право патентообладателя на изображение	Договор и исключительная лицензия(п.5 ст. 10, ст. 13 Патентного закона)	Патент, выданный федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности(ст. 8 Патентного закона)
Исключительное право авторское право на программы для компьютеров,базы данных	Договор и первичные документы, подтверждающие передачу нематериального актива( ст. 30 Закона об авторском праве)	Свидетельство о регистрации права на данный нематериальный актив( ст. 13 Закона о правовой охране программ для компьютеров)

 
 

На соответствие документов, подтверждающих исключительные права на числящийся в учреждении нематериальный актив, нормам законодательства следует обратить особое внимание, чтобы впоследствии избежать замечаний контролирующих органов.

 

Поступление нематериальных активов

 

Нематериальные активы в учреждениях здравоохранения могут быть:

- приобретены за плату (как за счет бюджетных средств, так и за счет средств, полученных  от приносящей доход деятельности);

- получены безвозмездно;

- созданы самим бюджетным учреждением.

Рассмотрим учет нематериальных активов по вариантам их поступления.

 

Приобретение нематериальных активов за плату

 

Данный вид приобретения нематериальных активов наиболее часто встречается в практике бюджетных учреждений, в том числе и в учреждениях здравоохранения. Нематериальные активы могут быть приобретены как за счет бюджетных ассигнований, так и за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

В бюджетном учете нематериальные активы отражаются на счете 102 01 000 "Нематериальные активы" (п. 23 Инструкции N 25н). Они, так же как и объекты основных средств и материальных запасов, принимаются к учету по первоначальной стоимости. Причем сумма НДС, предъявленная учреждению поставщиками и подрядчиками, включается в первоначальную стоимость нематериальных активов, если они приобретены (изготовлены) в рамках уставной деятельности, деятельности, приносящей доход, не облагаемой НДС, и если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ.

Кроме того, при приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы, которые также включаются в первоначальную стоимость. Таким образом, согласно п. 24 Инструкции N 25н стоимость приобретения (изготовления) нематериальных активов включает:

- суммы, уплачиваемые в  соответствии с договором приобретения  прав правообладателю (продавцу);

- суммы, уплачиваемые организациям  за информационные и консультационные  услуги, связанные с приобретением  объектов нематериальных активов;

- таможенные пошлины, регистрационные  сборы, патентные пошлины и иные  аналогичные платежи, связанные  с уступкой (приобретением) исключительных (имущественных) прав правообладателя;

- вознаграждения, уплачиваемые  посреднической организации, через  которую приобретены объекты  нематериальных активов, в соответствии  с условиями договора;

- иные расходы, непосредственно  связанные с приобретением объектов  нематериальных активов и доведением  их до состояния, в котором  они пригодны к использованию  в установленных целях;

- расходы по изготовлению  нематериальных активов (израсходованные  учреждением материалы, оплата труда  и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций  и т.д.).

Первоначальная стоимость нематериальных активов остается неизменной в течение всего периода полезного использования объекта, если только он не подвергался модернизации, частичной ликвидации и переоценке. Порядок проведения переоценки нематериальных активов устанавливается Правительством РФ. Таким образом, до издания соответствующего нормативного акта переоценку проводить не следует.

Обратите внимание: стоимость нематериальных активов при их приобретении, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в валюту РФ путем перевода суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

(Практический опыт свидетельствует  о том, что объекты нематериальных  активов модернизируются и частично  ликвидируются крайне редко, поэтому  в статье мы не будем рассматривать  эти вопросы.)

В целях обеспечения учета нематериальных активов, числящихся на балансе учреждения, каждому объекту присваивается уникальный инвентарный порядковый номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах (п. 25 Инструкции N 25н). Рекомендуем включить в инвентарный номер:

- порядковый номер инвентарного  объекта;

- код вида деятельности, за счет полученных средств  от которой объект был приобретен;

- номер счета бюджетного  учета;

- указание, введен ли объект  нематериальных активов в эксплуатацию.

 

Бухгалтерский учет

 

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в Инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031).

Учет операций по выбытию и перемещению объектов нематериальных активов, а также по суммам амортизации, начисленным за отчетный месяц, организуется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Поступление нематериальных активов, их внутреннее перемещение оформляются (п. 27 Инструкции N 25н):

- Актом о приеме-передаче  объекта основных средств (кроме  зданий, сооружений) (ф. 0306001);

- Актом о приеме-передаче  групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031);

- Накладной на внутреннее  перемещение объектов основных  средств (ф. 0306032);

- Требованием-накладной (ф. 0315006) (данный документ используется  при отражении в учете операций  по передаче нематериальных активов  в эксплуатацию внутри учреждения);

- Многографной карточкой по видам (кодам) затрат по каждому строящемуся (реконструируемому, модернизируемому) приобретаемому объекту нефинансовых активов.

Инструкция N 25н предполагает поступление и выбытие нематериальных активов в бюджетном учреждении отражать следующей корреспонденцией счетов.

1. Поступление нематериальных  активов:

- принятие к бухгалтерскому  учету нематериальных активов  по их первоначальной стоимости, сформированной при их приобретении:

Дебет счета 102 01 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов"

Кредит счета 106 02 420 "Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы";

- внутреннее перемещение  объектов нематериальных активов  между материально-ответственными  лицами в учреждении:

Дебет счета 102 01 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов"

Кредит счета 102 01 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов";

- оприходование излишков  нематериальных активов, выявленных  при инвентаризации (отражается  по рыночной стоимости):

Дебет счета 102 01 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов"

Кредит счета 401 01 180 "Прочие доходы".

Об отражении поступления нематериальных активов в бюджетное учреждение хотелось бы заметить, что фактические затраты учреждения по объектам нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройке, дооборудовании), изготовлении, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету как объекты нефинансовых активов, отражаются на счете 106 02 000 "Капитальные вложения в нематериальные активы" (п. 70 Инструкции N 25н).

Вложения в объекты нематериальных активов при их приобретении отражаются:

Дебет счета 106 02 320 "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы"

Кредит счетов 107 02 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов в пути"

208 20 660 "Уменьшение дебиторской  задолженности подотчетных лиц  по приобретению нематериальных  активов"

302 20 830 "Уменьшение кредиторской  задолженности по приобретению  нематериальных активов".

Обратите внимание: на счете 106 02 320 "Капитальные вложения в нематериальные активы" учитываются нематериальные активы в случае временного отсутствия у учреждения документов, подтверждающих наличие исключительного права на них, и до тех пор, пока учреждение не получит данные документы.

 

Пример 1. Институт травматологии за счет бюджетных средств перечислил аванс на приобретение исключительного права на изобретение в размере 30% стоимости договора - 42000 руб. Цена нематериального актива по условиям договора - 140000 руб. (в том числе НДС - 21356 руб.). После передачи нематериального актива учреждению оно осуществило окончательный расчет с поставщиком. Документы (договор и лицензия), подтверждающие исключительное право института на обладание нематериальным активом, были оформлены позднее. Дополнительно учреждение заключило договор на консультационные услуги стоимостью 9500 руб., которые были оказаны и оплачены полностью. Лицевой счет учреждения обслуживается в территориальном органе Федерального казначейства.

Рассмотрим, как в бюджетном учете будут отражаться данные операции

 

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
Перечислен аванс за обладание исключительным правом	1 206 20 560	1 304 05 320	4200
Отражено в учете полученное исключительное право	1 106 02 320	1 302 20 730	140000
Зачтен аванс поставщику	1 302 20 830	1 206 20 660	42000
Произведена окончательная оплата	1 302 20 830	1 304 05 320	98000
Оказаны консультационные услуги	1 106 02 320	1 302 18 730	9500
Оплачены консультационные услуги	1 302 18 830	1 304 05 226	9500
Оприходован нематериальный актив	1 102 01 320	1 106 02 320	149500