1.4 НАЛОГОВАЯ ВЫГОДА

     Среди преступлений в налоговой сфере  распространены преступления против установленного порядка уплаты налогов. Доля уклонения  от уплаты налогов составляет 78% [9, c. 14]. Анализ судебной практики позволяет сделать вывод о том, что большинство данных преступлений совершается посредством осуществления экономически необоснованных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу [10, c. 9-11]. В НК РФ отсутствуют дефиниции понятий «экономически оправданные расходы» и «обоснованные расходы», что придает данным понятиям оценочный, субъективный характер и позволяет как налоговым органам и арбитражным судам, так и самим налогоплательщикам осуществлять произвольную трактовку указанных понятий. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление), на основании судебной практики, определяет возможности оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды [11]. Постановление определяет перечень обстоятельств, которые могут определить обоснованность налоговой выгоды, однако наличие определённых критериев исключает возможность однозначной оценки. Так, например, пункт 3 Постановления указывает на необходимость анализа разумных экономических или иных деловых причин, пункт 4 Постановления предписывает учесть возможность достижения того же экономического результата с меньшими затратами, пункт 10 Постановления предусматривает признание осмотрительности и осторожности в действиях налогоплательщика. Таким образом, налоговому органу необходимо провести полноценный экономический анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Однако некоторые из положений пунктов 5 и 6 Постановления являются достаточно обоснованными и не столь ёмкими критериями определения обоснованности налоговой выгоды, например: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, разовый характер операции, осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. На основании приведённых данных можно заключить, что налоговая выгода и критерии её определения не являются достаточно изученными, поскольку существующий порядок её признания основывается на оценочных суждениях налоговых и судебных инстанций. При этом для недобросовестных налогоплательщиков существует возможность для уклонения от исполнения своих обязанностей налогоплательщиков. Поэтому важным фактом является необходимость совершенствования законодательства по вопросу определения обоснованности получения налоговой выгоды.

     1.5 НАЛОГОВАЯ ВЫГОДА И ВЗАИМОЗАВИСИМЫЕ ЛИЦА

     Спорным в судебной практике является вопрос определения обоснованности возникновения  налоговой выгоды у налогоплательщика. Данный вопрос нашёл отражение в информационном письме Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ» (далее - Письмо) [12]. Анализ обзора арбитражной практики, приведённой в данном письме, позволяет сделать вывод о том, что проблемы установления взаимозависимости налогоплательщиков и признания обоснованности получения налоговой выгоды тесно связаны между собой. Статья 20 НК РФ даёт определение взаимозависимым лицам, при этом оставляет за судом право признавать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным статьёй. Постановление Пленума ВАС № 53 указывает на то, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков, т.е. предполагается, что получение налоговой выгоды является экономически оправданным. В то же время статьёй 40 НК РФ налоговым органам предоставляется право контроля над ценообразованием в сделках между взаимозависимыми лицами, это делается в целях предотвращения возникновения необоснованной налоговой выгоды, т.е. предполагается наличие факта злоупотребления или недобросовестной деятельности взаимозависимых лиц. На мой взгляд, данное положение нарушает положение Постановления  о презумпции добросовестности, т.е. изначально ставит взаимозависимых лиц в неравное положение по сравнению с остальными налогоплательщиками. Помимо того, могут возникнуть ситуации, когда не являющиеся взаимозависимыми, по определению НК РФ, лица могут воспользоваться тем же злоупотреблением, т.е. появляется возможность у недобросовестных налогоплательщиков уклоняться от своих налоговых обязательств. Кроме того, на основе анализа обзора судебной практики, приведённой в Письме, можно сделать заключение о нерациональности применения пункта 2 статьи 20 НК РФ, т.к. в целях выявления налогового правонарушения в сделках между сторонами возникает необходимость налоговым органам сначала доказывать в суде взаимозависимость сторон (т.к. только суд может признать лица взаимозависимыми), а только потом осуществлять контроль за ценообразованием (что регламентировано статьёй 40.2 НК РФ). По моему мнению, данная норма нецелесообразна, т.к. приводит к дополнительным судебным издержкам. Поэтому в целях соблюдения презумпции добросовестности в отношении всех без исключения налогоплательщиков необходимо уравнять возможность проведения контроля над ценообразованием взаимозависимых и других лиц, т.е. изменить пункт 2 статьи 40 НК РФ, а также на основании арбитражной практики сформулировать дефиницию взаимозависимых лиц более конкретным образом в целях оптимизации работы налоговых органов по наказанию недобросовестных налогоплательщиков.

Заключение

     На  основе анализа тенденций изменений  в налоговом законодательстве РФ, а также рассмотрении арбитражной  практики в РФ в данной работе были выявлены недостатки в российском налоговом  законодательстве, на их основе сформулированы, основные причины налоговых правонарушений и предложены некоторые мероприятия по устранению существующих недостатков в законодательстве в целях недопущения возможности совершения налоговых правонарушений.

     Законодательство  РФ в сфере налогообложения является развивающейся сферой общественных правоотношений, поэтому можно выделить некоторые недостатки в его функционировании в настоящее время. Наличие оценочных категорий в законодательстве – один из них. Такие понятия, как «налоговая выгода», «экономически обоснованные расходы», «тяжелое материальное положение физического лица» не имеют чёткого определения в законодательстве РФ и поэтому создают предпосылки для налоговых правонарушений и разного рода злоупотреблений, как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны налоговых агентов и органов. Наличие свободы трактования норм права наблюдается в установлении открытых перечней при определении таких важных обстоятельств, как освобождение от привлечения к ответственности и смягчение ответственности за совершение налогового правонарушения. Исходя из примеров арбитражной практики, следует, что вопрос определения взаимозависимости лиц и получение налоговой выгоды в сделках между ними так является нерешённой проблемой.

     В заключение работы следует сформулировать следующие предложения по дальнейшему  совершенствованию налогового законодательства РФ: внесение изменений в статьи 111 и 112 НК РФ в целях устранения открытого характера перечней, внесение изменений в статью 20 НК РФ в целях большей конкретизации понятия взаимозависимых лиц, в статью 40 НК РФ в целях устранения несоответствия её презумпции добросовестности налогоплательщиков и устранении помех при привлечении к ответственности правонарушителей со стороны налоговых органов. А также необходимо уделить должное внимание вопросу оценки признания обоснованности налоговой выгоды с учётом существующей судебной практики.

     2 РАСЧЁТЫ ПО ОСНОВНЫМ НАЛОГАМ РФ

     2.1 Расчёт суммы НДФЛ на доходы работника Сидорова С.П.

     Начисленная основная заработная плата Сидорова С.П. – 215 тыс. руб.,

начисленная премия Сидорову С.П. – 11 тыс. руб.,

доход Сидорова С.П. от продажи квартиры, находящейся  в собственности 2 года – 2150 тыс. руб., легкового автомобиля, находящегося в собственности 4 года – 145 тыс. руб.

     В соответствие со статьёй 208.1.6 НК РФ, доходами в целях налогообложения признаются начисленные заработная плата и  премия, доходы от реализации квартиры и автомобиля. Сидоров С.П. имеет право на налоговые вычеты: стандартные, в соответствие со статьёй 218.1.3, в размере 400 руб. за каждый месяц в течение 4-х месяцев, пока сумма начисленной заработной платы не превысит 40 тыс. руб. с начала года, в соответствие со статьёй 218.1.4 в размере 1000 руб. на каждого ребёнка (всего их двое) в течение 12 месяцев, т.к. доход Сидорова не превысил 280 тыс. руб. с начала месяца; имущественные вычеты, в соответствие со статьёй 220.1.1 НК РФ в размере 1 млн. руб. при продаже квартиры, т.к. она находилась в собственности Сидорова менее 3 лет, в размере всей стоимости автомобиля при его продаже, т.к. он находился в собственности Сидорова более 3 лет.

     Сумма доходов, признаваемая в целях налогообложения = 215+11+2150+145= 2521 тыс. руб.

     Сумма стандартных вычетов = 0,4*4+1*2*12= 25,6 тыс. руб. (400 руб. за каждый месяц в течение 4 месяцев и 1000 руб. за каждого из двоих детей в течение 12 месяцев).

     Сумма имущественных вычетов = 1000+145=1145 тыс. руб. (за квартиру в размере 1 млн. руб. и вся стоимость проданного автомобиля).

Налоговая база = доходы – вычеты = 2521-25,6-1145=1350,4 тыс. руб.

Ставка  налога = 13%, в соответствие со статьёй 224.1.

НДФЛ = налоговая база*ставка налога = 0,13*1350,4 =145,552 тыс. руб.

     2.2 Расчёт страховых  взносов на доходы  работника Сидорова С.П.

     В соответствие с ФЗ «О страховых взносах  в ПФ РФ, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС» (далее - ФЗ), статья 7.1, заработная плата и премия Сидорова С.П. признаются объектами обложения страховыми взносами. В соответствие со статьёй 12.2, распределение в фонды следующее: в ПФ РФ 26%, в ФСС РФ – 2,9%, в ФФОМС – 3,1%, в ТФОМС – 2% [11].

Отчисления  в фонды:

215+11=226 тыс. руб. – объект обложения,

ПФ РФ = 226*0,26=58,76 тыс. руб.,

в том  числе страховая часть = 226*0,2=45,2 тыс. руб.,

                   накопительная часть = 223*0,06=13,56 тыс.  руб,

ФСС РФ = 226*0,029=6,554 тыс. руб.,

ФФОМС = 226*0,031=7,006 тыс. руб.,

ТФОМС = 226*0,02=4,52 тыс. руб.,

     В целом на работника Сидорова С. П. производится начисление страховых  взносов в размере 226*0,34=76,84 тыс. руб.

     2.3 Расчёт суммы страховых  взносов, начисленной  в целом по организации, с учётом, что ни одному работнику не может быть начислено более 463000 руб. с начала года (ст. 8.4 ФЗ)

     В соответствие со статьёй 7.1. ФЗ [11], объектом начисления страховых взносов для уплаты в ПФРФ, ФФОМС и ТФОМС является сумма начисленной заработной платы работникам и премии. В соответствие со статьёй 9.3.2 ФЗ, сумма начисленного вознаграждения за выполнение работ гражданско-правового характера не включается в базу начисления страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС.

     База  начисления для уплаты в ПФРФ, ФФОМС  и ТФОМС = 2800+40=2840 тыс. руб.

Отчисления  в ПФРФ = 2840*0,26=738,4 тыс. руб.,

в том  числе накопительная часть = 2840*0,2=568тыс. руб.,

                    страховая часть = 2840*0,06=170,4 тыс.  руб.,

в ФФОМС = 2840*0,031=88,04 тыс. руб.,

в ТФОМС = 2840* 0,02=56,8 тыс. руб.

База  начисления для уплаты в ФСС = 2800-700+40=2140 тыс. руб.

Отчисления  в ФСС = 2140*0,029=62,06 тыс. руб.

     В целом по организации начислено  страховых взносов работникам = 738,4+88,04+56,8+62,06=945,3 тыс. руб.

     2.4 Расчёт суммы НДС

     В соответствие со статьёй 146.1.1 НК РФ, объектом налогообложения признаётся реализация товаров. Стоимость отгруженной, полностью оплаченной покупателями в отчётном периоде продукции с НДС = 11800 тыс. руб. В соответствие со статьёй 154.1 НК РФ, налогообложению подлежит частичная оплата, поступившая от покупателей в отчётном периоде = 5200 (в т. ч. НДС). Организация имеет право на вычеты по НДС, в соответствие со статьёй 171.2.1 НК РФ, в сумме НДС, уплаченного по приобретённым товарно-материальным ценностям и услугам = 675 тыс. руб. и по приобретённым основным средствам (расходы на приобретение основных средств = 950 тыс. руб., в т. ч. НДС).

Выручка от продажи продукции = 11800/1,18=10000 тыс. руб.

Частичная оплата от покупателей = 5200/1,18=4406,78 тыс. руб.