Налогообложение в международной сфере

Под доходами, полученными  нерезидентом с источником их происхождения  из Украины, понимают:

• проценты, дисконтные доходы, которые уплачиваются в пользу нерезидента, в том числе проценты по займам и долговым обязательствам, выпущенным (выданным) резидентом;
• дивиденды, которые уплачиваются резидентом;
• роялти;
• фрахт;
• доходы от инжиниринга;
• лизинговую/арендную плату, которая уплачивается резидентами или постоянными представительствами в пользу нерезидента-лизингодателя/арендодателя по договорам оперативного лизинга/аренды;
• доходы от продажи принадлежащего нерезиденту недвижимого имущества, расположенного на территории Украины, в том числе имущества постоянного представительства нерезидента;
• прибыль от осуществления операций по торговле ценными бумагами, деривативами или другими корпоративными правами, определенную согласно нормам раздела ІІІ Налогового кодекса;
• доходы, полученные от ведения совместной деятельности на территории Украины;
• доходы от осуществления долгосрочных контрактов на территории Украины;
• вознаграждение за ведение нерезидентами или уполномоченными ими лицами культурной, образовательной, религиозной, спортивной, развлекательной деятельности на территории Украины;
• брокерское, комиссионное или агентское вознаграждение, полученное от резидентов или постоянных представительств других нерезидентов относительно брокерских, комиссионных или агентских услуг, предоставленных нерезидентом или его постоянным представительством на территории Украины в пользу резидентов;
• взносы и премии на страхование или перестрахование рисков в Украине (в том числе страхование рисков жизни) или страхование резидентов от рисков за пределами Украины;
• доходы, полученные от деятельности в сфере развлечений (кроме деятельности по проведению государственной денежной лотереи);
• доходы в виде благотворительных взносов и пожертвований в пользу нерезидентов;
• другие доходы от осуществления нерезидентом (постоянным представительством этого или иного нерезидента) хозяйственной деятельности на территории Украины.

              Пунктом 160.2 ст. 160 Налогового кодекса установлено, что из суммы указанных выше доходов и за их счет резидент Украины должен удержать налог по ставке 15%, кроме фрахта, который облагается налогом по ставке 6% согласно п. 160.5 этой статьи Кодекса.

             Исключением из этого правила являются доходы, полученные в виде выручки или других видов компенсации стоимости товаров/выполненных работ/предоставленных услуг, переданных/выполненных/предоставленных резиденту от такого нерезидента (постоянного представительства), в том числе стоимости услуг по международной связи или международному информационному обеспечению.

Органы ГНС ежегодно должны предоставлять нерезидентам справки (на украинском языке) в подтверждение  уплаты налога.

Ответственность за полноту  содержания и своевременность перечисления налога в бюджет несет плательщик, осуществляющий выплату нерезиденту (п. 152.8 ст. 152 Налогового кодекса).

           Налог уплачивается в бюджет во время таких выплат, если иное не предусмотрено вступившими в силу международными договорами Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты.

Таким образом, норма п. 160.2 ст. 160 Кодекса устанавливает обязательства  по удержанию налога из доходов нерезидентов с источником их происхождения из Украины по основной ставке 15% и одновременно делает исключение для доходов нерезидента, перечисленных в пунктах 160.3 - 160.6 ст. 160 Налогового кодекса.

           Вместе с тем этим Кодексом предусмотрены и льготные условия для налогообложения таких доходов, в частности, если положениями действующих международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты, предусмотрены другие ставки налогообложения, действуют именно они.

♦ Пример

Предприятие «А», зарегистрированное в г. Киеве, на 100% является дочерним предприятием британской фирмы «В». Дивиденды, которые выплачиваются  этой фирме в I квартале 2012 г., являются доходами с источником происхождения  из Украины, поэтому подлежат налогообложению  согласно нормам п. 153.3 ст. 153 и ст. 160 Налогового кодекса.

В этом случае необходимо уплатить:

• авансовый взнос поналогу наприбыль при выплате дивидендов вразмере 21% без уменьшения суммы дивидендов насумму такого налога;
• налог сдоходов нерезидентов (дивидендов) вразмере 15% засчет таких доходов.

Однако при наличии  международного соглашения между Украиной и Великобританией об избежании  двойного налогообложения такие  дивиденды облагаются налогом согласно международному соглашению при условии  подтверждения того, что нерезидент является резидентом страны, с которой  заключен международный договор  Украины, а также другим документам, если это предусмотрено международным  договором Украины.

Резидент Украины, выплачивающий  доходы нерезиденту в отчетном (налоговом) году, в случае представления нерезидентом справки с информацией за предыдущий отчетный налоговый период (год) может  применить правила международного договора Украины, в частности относительно освобождения (уменьшения) от налогообложения, в отчетном (налоговом) году с получением справки по истечении отчетного (налогового) года (п. 103.8 ст. 103 Налогового кодекса).

Согласно п. 103.10 этой статьи в случае непредставления нерезидентом справки доходы нерезидента с  источником их происхождения из Украины  подлежат налогообложению в соответствии с налоговым законодательством Украины.

Налог на прибыль нерезидента, осуществляющего деятельность на территории Украины через постоянное представительство

Пунктом 64.5 ст. 64 Налогового кодекса определен порядок постановки на учет постоянного представительства  в органах ГНС. Факт ведения хозяйственной  деятельности нерезидентом через постоянное представительство оформляется  актом, форма которого утверждена приказом № 998.

       Согласно п. 160.8 ст. 160 этого Кодекса суммы прибыли нерезидентов, которые ведут деятельность на территории Украины через постоянное представительство, облагаются налогом в общем порядке. При этом такое постоянное представительство приравнивается в целях налогообложения к плательщику налога, осуществляющему деятельность независимо от такого нерезидента.

              В случае если нерезидент ведет деятельность не только в Украине, но и за ее пределами, и при этом не определяет прибыль от деятельности, которая ведется им через постоянное представительство в Украине, то сумма прибыли, подлежащая налогообложению в Украине, определяется на основании составления нерезидентом обособленного баланса финансово-хозяйственной деятельности.

          Такой обособленный баланс должен быть согласован с органом ГНС по местонахождению постоянного представительства.

           Расчет налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль нерезидента, который осуществляет деятельность на территории Украины через постоянное представительство, составляется по форме, утвержденной приказом № 115 (далее — Расчет 1).

В случае если прибыль нерезидента  с источником ее происхождения из Украины невозможно определить путем  прямого подсчета, налогооблагаемая прибыль определяется органом ГНС  как разность между доходом и  расходами, определенными путем применения к сумме полученного дохода коэффициента 0,7.

Постоянное представительство, налоговые обязательства которого определяются с применением коэффициента 0,7, составляет также отдельный расчет налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль постоянного представительства  нерезидента по форме, утвержденной приказом № 115.

Резиденты Украины, предоставляющие  агентские, доверительные, комиссионные и другие подобные услуги по продаже  или приобретению товаров, работ, услуг  за счет и в пользу только данного  нерезидента (в том числе заключение договоров с другими резидентами  от имени и в пользу данного  нерезидента), удерживают и перечисляют  в соответствующий бюджет налог  из дохода, полученного таким нерезидентом из источников в Украине, определенный в порядке, предусмотренном для  налогообложения прибыли нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство. При этом такие резиденты не подлежат дополнительной регистрации в органах  государственной налоговой службы в качестве плательщиков налога (п. 160.9 ст. 160 Налогового кодекса).

Кроме расчетов 1 и 2 приказом № 115 также утверждены приложения к  такой отчетности. В частности, это  приложение ПН «Звіт про виплачені  доходи нерезидентам та утриманий з  них податок», приложение ВП «Розрахунок  податкових зобов'язань за період, у  якому виявлено помилку(и)» и «Відомості».

Прибыль, полученная нерезидентом с источником происхождения из Украины, определяется по формуле

П = Д — Сс — Р,

где Д — суммы доходов  отчетного (налогового) периода (определяются согласно статьям 135 — 137 Налогового кодекса);

Сс — себестоимость  реализованных товаров, выполненных  работ, предоставленных услуг;

Р — сумма других расходов отчетного (налогового) периода (определяется согласно статьям 138 — 143 указанного Кодекса  с учетом правил, установленных ст. 152 этого Кодекса).

Кроме того, объектом налогообложения  является доход (прибыль) нерезидента  с источником происхождения из Украины, облагаемый налогом по нормам ст. 160 Налогового кодекса.

Базой обложения налогом  на прибыль постоянного представительства  является денежное выражение прибыли  как объекта налогообложения, которое  определяется по норме ст. 134 с учетом статей 135 — 143 Налогового кодекса. А  сам налог на прибыль начисляется  плательщиком налога самостоятельно по ставке, определенной ст. 151 с учетом раздела ХХ Налогового кодекса (на 2012 г. - 21%).

Нерезидент, который ведет  деятельность не только в Украине, но и за ее пределами, и при этом не определяет прибыль от своей деятельности через постоянное представительство  в Украине, должен определять сумму  прибыли в Украине на основании  составления обособленного баланса  финансово-хозяйственной деятельности.

Обособленный баланс финансово-хозяйственной  деятельности - это баланс доходов, которые постоянное представительство получило бы от осуществления деятельности независимо от нерезидента, отдельных от общей суммы доходов нерезидента на основании соответствующего расчета, и расходов, понесенных непосредственно постоянным представительством.

Налогооблагаемая прибыль  — это разность между отдельными доходами постоянного представительства  и понесенными им расходами.

Для исчисления отдельных  доходов постоянного представительства  путем прямого подсчета плательщик налога представляет в орган ГНС  данные об:

• общих объемах полученных доходов и понесенных расходов от ведения хозяйственной деятельности нерезидента в целом;
• общем количестве работников (общее количество работников для постоянного представительства нерезидента является средним количеством работников в течение отчетного (налогового) периода);
• стоимости основных средств нерезидента (она должна указываться не на конкретную дату, например на конец отчетного периода, а как средняя стоимость в течение всего отчетного (налогового) периода).

Такие данные должны быть удостоверены налоговой службой в стране резиденции, надлежащим образом легализованы и  переведены на украинский язык. При  составлении Расчета 1 эти показатели плательщик налога отражает в строке 01 таблицы 1 и в строках 01, 04, 07 таблицы 2 этого Расчета.

Кроме того, если в стране резиденции из-за существующих правил нерезидент представляет налоговую  декларацию о доходах раз в  год или раз в полугодие, указанные  данные за другой налоговый период могут быть удостоверены аудитором. Если налоговые периоды совпадают, то есть речь идет о данных за тот  же налоговый период, в котором  налоговая отчетность представляется в стране резиденции, данные должны быть удостоверены только налоговой  службой страны резиденции.

Если представительство  не имеет возможности предоставить удостоверенные данные об общих объемах  полученных доходов и понесенных расходах от осуществления хозяйственной  деятельности нерезидента в целом, общем количестве работников и стоимости  основных средств нерезидента, Расчет 1 не представляется. В таком случае орган ГНС самостоятельно определяет такому представительству налогооблагаемую прибыль. Это делается путем применения к суммам доходов коэффициента 0,7. Постоянное представительство, налоговые  обязательства которого определяются с применением коэффициента 0,7, составляет «Розрахунок оподатковуваного прибутку та податку на прибуток постійного представництва нерезидента, що здійснюється органом державної податкової служби»  — Расчет 2.[2]

2.Международные договоры  по вопросам налогообложения

2.1.Типы налоговых отношений