Налогообложение в рамках специальных налоговых режимов

То есть в отличие от российской модели построения специальных налоговых режимов, которой не предусмотрено включение налогов, созданных в составе специальных режимов, в перечень федеральных налогов, и в отличие от украинского варианта, которым установлены и применяются специальные налоговые режимы именно как налоговые режимы, Налоговый кодекс Республики Казахстан нормами п. 1 ст. 55 закрепляет единый земельный налог как налоговый режим в перечне налогов, действующих на территории Республики Казахстан.

Проведенный сравнительно-правовой анализ правовых аспектов установления и определения специальных налоговых режимов на примере действующих налоговых законодательств Российской Федерации, Республики Казахстан и Украины свидетельствует о том, что специальные налоговые режимы уникальны и своеобразны, поскольку принадлежат разным национальным налоговым системам. В то же время специальные налоговые режимы этих государств имеют много общего, поскольку первоисточником для их формирования была и есть общая теория права, положения которой выступают фундаментом общих налогово-правовых режимов, существующих в этих странах, специфическими модификациями которых выступают специальные налоговые режимы.

3.2. Основные направления совершенствования налогообложения в рамках специальных налоговых режимов

Правительством РФ 30 мая 2013 года одобрены Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов.

Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов (далее - Основные направления налоговой политики) подготовлены в рамках составления проекта федерального бюджета на очередной финансовый год и двухлетний плановый период. Основные направления налоговой политики являются одним из документов, который необходимо учитывать в процессе бюджетного проектирования, как при планировании федерального бюджета, так и при подготовке проектов бюджетов субъектов Российской Федерации.

Помимо решения задач в области бюджетного планирования Основные направления налоговой политики позволяют экономическим агентам определить ориентиры в налоговой сфере на трехлетний период, что предопределяет стабильность и определенность условий ведения экономической деятельности на территории Российской Федерации. Несмотря на то, что Основные направления налоговой политики не являются нормативным правовым актом, этот документ представляет собой основание для подготовки федеральными органами исполнительной власти изменений в законодательство о налогах и сборах, соответствующих предусмотренным в нем положениям, и внесения их в Правительство Российской Федерации. Такой порядок приводит к увеличению прозрачности и прогнозируемости налоговой политики государства. Предсказуемость действий государственных органов в налоговой сфере имеет ключевое значение для инвесторов, принимающих долгосрочные инвестиционные решения.

В трехлетней перспективе 2013 - 2015 годов приоритеты Правительства Российской Федерации в области налоговой политики остаются такими же, как и ранее - создание эффективной и стабильной налоговой системы, обеспечивающей бюджетную устойчивость в среднесрочной и долгосрочной перспективе. Основными целями налоговой политики продолжают оставаться поддержка инвестиций, а также стимулирование инновационной деятельности.

Важнейшим фактором проводимой налоговой политики является необходимость поддержания сбалансированности бюджетной системы Российской Федерации. В то же время необходимо сохранить неизменность налоговой нагрузки по секторам экономики, в которых достигнут ее оптимальный уровень с учетом требований сбалансированности бюджетной системы Российской Федерации.

Будет продолжена работа по совершенствованию специальных налоговых режимов для малого предпринимательства.

Так, с 1 января 2013 года введена патентная система налогообложения для индивидуальных предпринимателей, которая в виде главы 26.5 части второй Кодекса будет выделена из главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» в самостоятельный специальный налоговый режим.

Субъекты Российской Федерации обязаны были принять до конца 2012 года законы о введении с 1 января 2013 года на своих территориях патентной системы налогообложения по 47 видам деятельности, указанным в главе 26.5 Кодекса. Кроме того они смогут ввести указанный налоговый режим по дополнительному перечню видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам населению, не указанным в главе 26.5 Кодекса.

Главой 26.5 Кодекса установлены минимальные и максимальные размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода, являющегося базой для исчисления налога, которые субъекты Российской Федерации будут вправе увеличивать от трех до пяти раз в зависимости от осуществляемой предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, смогут привлекать наемных работников, средняя численность которых не должна превышать 15 человек.

При этом 100% поступлений от патентной системы налогообложения будет направляться в бюджеты муниципальных образований.

Переход на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с 2013 года стал добровольным, и данный налоговый режим по мере расширения сферы применения патентной системы налогообложения будет с 2018 года отменен.

Будут внесены изменения в упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в целях упрощения перехода на них организаций и индивидуальных предпринимателей, совершенствования порядка исчисления и уплаты налогов.

Следует принимать во внимание, что рассмотренные выше изменения приведут к существенному снижению налоговой нагрузки для индивидуальных предпринимателей. Вместе с тем, комбинация добровольного применения ЕНВД и возможности применять патентную систему, являясь, по существу, полноценной организацией, создают риски злоупотреблений, связанных с неправомерным применением указанных преимуществ.

Говоря об Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов, необходимо для начала оценить реализацию Основных направлений на 2013 год.

Из выполненных мероприятий хотелось бы особо отметить ликвидацию антимодернизационного принципа взимания налога на имущество. РСПП давно предлагал вывести из-под налога на имущество новое оборудование, и это решение принято. Компании, опрошенные РСПП в апреле 2013 г., высоко оценили нововведение. Треть респондентов считают применение данной льготы эффективным, более 20 % участников опроса полагают, что льгота оказалась «скорее эффективна».

В основных направлениях налоговой политики неоднократно ставилась задача проанализировать эффективность налоговых льгот.

По результатам опроса основные причины невостребованности льгот – отсутствие информации о льготе, несущественность выгоды от ее применения, а также несоответствие льготы учётной политике компании. По отдельным льготам к числу основных причин могут добавляться сложность «доказывания» правомерности применения льготы, «жесткий» список случаев, когда возможно применение льготы и ряд других.

В ситуации, когда рассчитывать на новые льготы, похоже, не приходится, необходимо повысить эффективность имеющихся льгот и их доступность для компаний.

Из «сильных» сторон Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов необходимо отметить ряд предлагаемых мер, стимулирующих инвестиции в ценные бумаги, положительных для налогоплательщиков изменений в налоговом администрировании (например, увеличение до 1 месяца срока подготовки возражений по актам проверок), упрощение налогового учета и сближением его с бухгалтерским, ряд других мер.

Одновременно нельзя не сказать о ключевых недостатках документа.

1. Не предполагается реальных  стимулов для инвестиционной  и инновационной активности компаний – есть только предложения по стимулированию инвестиционных проектов на Дальнем Востоке. В условиях, когда фискальная нагрузка растет, непростая экономическая ситуация наблюдается и в мировой, и в российской экономике, все острее становится необходимость масштабной модернизации производств и перевода российской экономики «на инновационные рельсы» отказ от дополнительного стимулирования инвестиционно и инновационно активных компаний неприемлем. При этом стоит переходить к универсальным льготам – например, инвестльготе, вместо того, чтобы продолжать дробить стимулы на «инновационные», «энергоэффективные» и т.д.

2. Проект Основных направления  налоговой политики фиксируют  принцип постоянной смены «правил игры», причем преимущественно в сторону ухудшения. Предлагаемый подход к выравниванию налоговых условий для различных видов инвестиций физических лиц предусматривает не только стимулирование инвестиций в ценные бумаги, но и увеличение налоговой нагрузки в отношении инвестиций в недвижимость и банковских вкладов.

Но компании и граждане принимают решения об инвестировании средств исходя из действующей налоговой системы и рассчитывают на неухудшение условий. Граждане оказываются в ситуации, когда, например, доход от вклада будет меньше запланированного – решения об увеличении нагрузки (и, соответственно, доходов бюджета) обычно принимаются быстро и могут начать действовать уже с 1 января 2014 г.

Смена «правил игры» однозначно не способствует расширению инвестирования. Нет гарантий, что через три года, когда граждане получили бы возможность воспользоваться льготой в части инвестирования в ценные бумаги, государство не передумает и не отменит льготу (или усложнит порядок ее использования).

Отмечая правильность предлагаемых мер по стимулированию инвестиций физических лиц в ценные бумаги, хотелось бы понять, почему пытаясь не допустить предоставление налогового вычета при получении дохода от прямых инвестиций, Минфин России полагает, что прямые инвестиции начинаются с 1 % акционерного капитала. В статистике к прямым инвестициям обычно относят инвестиции в размере от 10 % капитала.

3. Основные направления  налоговой политики предполагают  рост нагрузки по целому ряду направлений. Это не только часто обсуждаемые акцизы на табак или алкоголь.

Учитывая, что в соответствии с Основными направлениями налоговой политики действующий порядок взимания НДПИ при добыче твердых полезных ископаемых приводит к занижению налоговой базы, очевидно, что предлагаемое совершенствование этого порядка приведет к росту нагрузки.

Серьезного увеличения нагрузки можно ожидать и в рамках предлагаемого перехода к налогу на недвижимое имущество для организаций (хоть и в период до 2018 года).

При этом отсутствует информация о прогнозируемом росте фискальной нагрузки на компании по каждому из направлений. По тому же налогу на недвижимое имущество для организаций хотелось бы понимать масштаб ожидаемых бедствий не только в формате «средней температуры по стране», а в региональном разрезе, по видам экономической деятельности и т.д.

Отдельный вопрос - совершенствование налогообложения недвижимого имущества физических лиц. Текущая версия законопроекта в сочетании с результатами кадастровой оценки с высокой степенью вероятности приведет к росту нагрузки как на социально незащищенные слои населения (пока законопроект не предполагает предоставления льгот таким категориям, оставляя это на откуп местным властям), так и средний класс. Информация о кадастровой стоимости участков доступна, по расчетам налог на участок в 10 соток вовсе не на Рублевке, хотя и не очень далеко от Москвы, составит более 20 тыс. рублей.

Говоря о том, что кадастровую оценку можно оспорить, надо помнить, что для пенсионеров это не самое простое занятие. Отдельный вопрос - почему не формируется единый объект недвижимости, причем это фиксируется даже на уровне ставок налога – по жилому дому она составляет 0,1 % кадастровой стоимости, по участку, где этот дом расположен – 0,3 %.

Отдельный вопрос – обязательное социальное страхование. В Основных направлениях налоговой политики выражена надежда, что в следующем рейтинге Doing business фиксируемый уровень фискальной нагрузки сократится, поскольку теперь в него попадет период со сниженной ставкой обязательных страховых платежей (с 34 до 30 %), но, во-первых, добавлены 10 % с так называемого «хвоста», во-вторых, с 2013 года появились дополнительные взносы за «досрочников».

Есть вопрос и по корректности расчета совокупной налоговой нагрузки. Если из налоговых доходов и платежей вычитается «нефтегазовая составляющая», то было бы корректно производить аналогичную процедуру и с ВВП, подсчитав, каков уровень фискальной нагрузки на «неконъюнктурную» часть ВВП.

4. В отношении налогового  администрирования фиксируется  целый ряд направлений увеличения  полномочий налоговых органов, в  частности:

— право на получение от банков сведений о наличии счетов, вкладов и т.д. у физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями;

— право истребовать первичные и иные документы, в случае если уменьшена сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, по сравнению с ранее поданной декларацией и т.д.

Понятно желание эффективнее бороться с «однодневками», предполагается ограничение этих прав (например, необходимость получать согласие руководителя вышестоящего налогового органа в части получения от банков сведений о наличии счетов, вкладов, об остатках средств на счетах физических лиц и т.д.), но нет даже приблизительной оценки изменения уровня административной нагрузки на налогоплательщиков.

Также не ясно, почему в разделе по совершенствованию налогового администрирования абсолютно не затрагиваются вопросы трансфертного ценообразования, в том числе роста нагрузки в связи с необходимостью с 2013 года представлять уведомления о контролируемых сделках.

Предполагалось, что в среднесрочной перспективе в законодательство о налогах и сборах будут внесены изменения, направленные на возможность учета расходов, понесенных одной российской организацией при создании или приобретении нематериальных активов, приобретению услуг, результаты которых используются в деятельности группы организаций, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций другой взаимозависимой с ней организацией. Из новой редакции Основных направлений этот вопрос исчез, отчета о реализации данного пункта также нет. Целесообразно в случае, если положение не реализовано и не включено в новую редакцию ОННП, давать краткую информацию – почему оно перестало быть актуальным.