Планирование и прогнозирования налога на прибыль организаций

Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой оптимизации такой организационно-правовой формы ведения бизнеса, в отношении которой действует более благоприятный режим налогообложения. Так, например, включение в бизнес-схему "инвалидных" компаний, т.е. имеющих льготы как общества инвалидов или имеющих долю инвалидов в штате более определенного уровня, позволяет экономить на прямых налогах.

Метод изменения вида деятельности налогового субъекта предполагает переход на осуществление таких видов деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени по сравнению с теми, которые осуществлялись. Примером использования этого метода может служить превращение торговой организации в торгового агента или комиссионера, работающего по "чужому" поручению с "чужим" товаром за определенное вознаграждение, или использование договора товарного кредита - из соображений более легкого учета и меньшего налогообложения.

Метод замены налоговой юрисдикции заключается в регистрации организации на территории, предоставляющей при определенных условиях льготное налогообложение. Выбор места регистрации (территории и юрисдикции) важен при условии неоднородности территории. Когда каждый регион страны наделен полномочиями по формированию местного законодательства и на этом поле субъекты обладают некоторой свободой, каждая территория использует эту свободу по-своему. Отсюда различия в размере налоговых отчислений. Например, большое развитие получил метод использования оффшорных компаний.

Внутреннее планирование

Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику достаточно много возможностей для снижения размера налоговых платежей, уменьшения налоговых рисков, планирования показателей по уплате налогов путем внутреннего планирования, в связи с чем можно выделить общие и специальные методы и виды анализа.

Анализ уплаченного налога на прибыль, штрафов и пени.

Следует провести анализ уже уплаченных налогов по следующим критериям:

- суммы уплаченных налогов, все ли налоги были уплачены в данном периоде;

- производилась ли уплата штрафов и пени;

- производилась ли уплата реструктуризованных налоговых платежей;

- насколько увеличились или уменьшились показатели выручки, расходов, рентабельности;

- проводилась ли сверка по налогам с налоговой инспекцией и выявлены ли в результате налоговой камеральной или выездной проверки случаи неуплаты налогов, начислены ли штрафы.

Данный анализ целесообразно провести для выявления необходимости корректирования сумм налогов с учетом данных показателей.

Пример.

Уплаченные налоги = налог (рассчитанный в 2011 г.) + штрафы (выплаченные в 2010 г.):

87994 руб. = 86000 + 1994 (штрафы по налогу на прибыль за 2010 г.).

Планирование на 2012 г.:

В 2011 г. была проведена налоговая проверка за 2010 - 2011 гг. В результате проверки выявлены нарушения в части уменьшения налоговой базы. Налоговая инспекция произвела доначисление налога, в том числе штрафы и пени в размере 32000 руб. Выплата данных штрафных санкций будет производиться в 2012 г.

Следовательно, при планировании уплаты налога на прибыль мы должны учитывать уплату данных штрафных санкций:

86000 (начисленный налог за 2011 г.) + 32000 (штрафные санкции) = 118000 руб. - в 2012 г.

Также мы предполагаем возможность выявления таких же нарушений в 2012 г., поскольку подобные нарушения имели место и в 2010, и в 2011 г. Мы планируем также подать скорректированные налоговые декларации, но пока мы их не подали; следовательно, суммы штрафных санкций, которые могут быть наложены на предприятие, могут быть запланированы на следующий прогнозный период.

Таким образом, в 2012 г. мы планируем:

118000 (планируемый налог за 2011 г.) + 32000 руб. (возможные штрафные санкции) = 150000 руб.

Также мы планируем увеличить нашу выручку путем открытия нового вида деятельности при сокращении размера расходов на 10%.

Следовательно, мы должны предусмотреть и увеличение налогов на 10%:

2010 г. = 118000 + 11800 (увеличение налогов на 10%) = 129800 руб.

2011 г. = 150000 + 15000 (увеличение налогов на 10%) = 165000 руб.

Вместе с тем данный пример показывает, что укрупненный процесс планирования не лишен недостатков, так как не учитывается структура доходов и расходов при определении налоговой базы, а также расходы, не признаваемые в целях налогообложения.

Анализ перечня увеличения (уменьшения) установленных для организации налогов в связи с изменением видов деятельности или изменением законодательства.

Здесь учитываются следующие изменения:

- изменение ставок налога;

- изменение льгот;

- включение/исключение из налогооблагаемых видов расходов и доходов.

Таким образом, если, например, работодатель производил доплаты до фактического заработка по больничному, то теперь эти затраты должны исчисляться из чистой прибыли и при планировании налога на прибыль компания должна включить эти расходы в состав расходов, не учитываемых при определении налоговой базы.

Изменения законодательства в части уменьшения или увеличения ставок налогов учитываются как при укрупненном планировании, так и при составлении детализированных бюджетных планов; изменения в составе затрат или доходов в основном учитываются при детальном бюджетировании, составлении подробных планов, структурированных по видам доходов и расходов.

3 Совершенствования направлений оптимизации планирования налога на прибыль организаций

Совершенствования направлений оптимизации планирования налога на прибыль организаций представляет собой целенаправленную деятельность предприятия по снижению налоговых платежей за счет использования пробелов и противоречий в действующем законодательстве. Часто это налоговое планирование называют просто налоговой оптимизацией.

Оптимизационное налоговое планирование основано на использовании оптимизационных налоговых схем, то есть способ оформления и представления экономических действий, который позволяет налогоплательщику применить благоприятный налоговый режим и получить экономию по уплате налогов.

Этот вид налогового планирования является самым распространенным в российской практике. По различным оценкам, от 50 до 80% отечественных предприятий прибегают к тем или иным методам оптимизационного планирования.

Налоговое планирование предполагает проведение налогоплательщиком определенных мероприятий организационного характера с целью минимизации налоговых платежей. Рассмотрим, какие же имеются у налогоплательщиков возможности для уменьшения налоговых платежей.

Можно выделить следующие способы налогового планирования:

1. Использование пробелов законодательства.

Этот способ наиболее рискован и краткосрочен. Пробелы в законодательстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений законодательства, хотя государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе не имеет смысла осуществлять налоговое планирование этим способом.

Нередко это приводит к конфликтным ситуациям. В то же время норма п.7 ст.3 НК РФ дает существенные гарантии налогоплательщикам:

"Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)"[3].

2. Применение налоговых льгот.

Этот простой способ не всегда применяется налогоплательщиками в полном объеме. Законодательством устанавливается большое количество льгот по налогам, но далеко не все субъекты предпринимательской деятельности применяют все эти льготы. Рассматриваемый способ как раз и заключается в том, чтобы правильно применить все льготы.

3. Выбор формы деятельности.

Существуют различные формы деятельности. Так, физическое лицо может осуществлять свою деятельность как индивидуальный предприниматель или зарегистрироваться как юридическое лицо. Организация в случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения, налоговый анализ которых и является предметом налоговой оптимизации.

Применять этот способ наиболее целесообразно до начала той или иной деятельности, но он может быть использован и при изменении формы уже осуществляемой деятельности.

4. Правильное формирование учетной политики.

Законодательством во многих случаях налогоплательщику предоставляется право выбирать способы бухгалтерского учета и налогообложения, от которых зависит порядок и сумма уплачиваемых налогов. Поэтому правильная учетная политика в отношении налогообложения играет большую роль.

5. Применение оффшоров.

Этот способ, наверное, наиболее широко известен. Суть его в том, что прибыль выводится в фирмы, зарегистрированные в зонах с льготным налогообложением.

Уровень налогообложения обычно зависит от статуса компании.

Очень важно, является ли организация резидентом или нет. Резидентом обычно (в мировой практике) признается та компания, которая создана и зарегистрирована в соответствии с законодательством конкретной страны, нерезидентом - иностранная компания, зарегистрированная за пределами юрисдикции того государства, на территории которого она находится. Как резидентные, так и нерезидентные компании уплачивают налоги на все доходы, полученные в стране своего местонахождения.

Резидентные фирмы обычно имеют более широкие льготы, чем нерезидентные. Нерезидентные компании пользуются налоговыми льготами только в том случае, если между государством местонахождения ее филиала и государством, где она зарегистрирована, подписано соглашение о взаимном предоставлении налоговых льгот. В целях избежания налогообложения нерезидентной может считаться компания, зарегистрированная в данной юрисдикции, однако функционирующая за ее пределами.

Оффшорная компания - это термин, характеризующий особый организационно-юридический статус предприятия, который обеспечивает ему максимальное снижение налоговых потерь. Такой статус обычно связан с требованием проведения деловых операций за пределами юрисдикции, где данная оффшорная компания официально зарегистрирована. Только в этом случае оффшорная компания освобождается от всех или большинства налогов "материнской" юрисдикции.

Законодательство, как правило, предписывает, чтобы управление оффшорной компанией, включая учреждение ее функционирующего офиса, также осуществлялось вне территории регистрации. То есть оффшорная компания в большинстве случаев не может быть резидентом своей оффшорной юрисдикции. Отсюда происходит и термин "оффшор", означающий деятельность "за берегами", что для Великобритании, где впервые он был употреблен, означает одновременно и "за рубежом".

Главные особенности оффшорной компании связаны с ее нерезидентным статусом. Это значит, что центр управления и контроля оффшорной фирмы находится за рубежом. Для ее функционирования достаточно наличие формальных атрибутов компании - владельцев, директоров, устава, банковского счета, комплекса регистрационных документов.

При владении оффшорной фирмой конфиденциальность обеспечивается институтом номинальных владельцев и номинальных директоров. В регистрационных документах указывают фамилию не реальных владельцев, а номинальных лиц. Услуги номинальных владельцев предоставляют секретарские компании, которые специализируются на комплексе услуг по регистрации оффшорных компаний.

Специальные оффшорные территории - "налоговые гавани" - стремятся предоставить оффшорным инвесторам новые возможности и льготы. В этой сфере ощущается острая конкуренция за привлечение капитала, потому что, как правило, подобные страны не обладают необходимыми возможностями и ресурсами, чтобы самостоятельно, без активного привлечения иностранного капитала прогрессировать в экономическом развитии.

Простейшая схема оффшорных фирм основывается на наиболее универсальном принципе налогового законодательства, в соответствии с которым обязательному налогообложению подлежат те доходы, источник которых находится на территории государства. В тех случаях, когда источник дохода находится за рубежом или локализован недостаточно определенно, он может исключаться из сферы налоговой ответственности в данной юрисдикции. Такая ситуация возникает, например, при оказании посреднических услуг по международным торговым сделкам. Полученные указанным путем доходы могут поступать на счета оффшорных фирм.

Сам смысл оффшорного бизнеса заключается в том, что за рубежом появляется "самостоятельный" субъект торговых отношений, который полностью принадлежит и находится под контролем предпринимателя. Оффшорная компания может выглядеть как независимый зарубежный партнер.

В оффшорном бизнесе базовый принцип налогового планирования очевиден: центр прибыли (оффшорная компания) располагается в "налоговой гавани", а доходы от деятельности в различных географических зонах поступают в выгодную с налоговой точки зрения юрисдикцию.

6. Применение «льготных предприятий».

Законодательством для некоторых категорий налогоплательщиков предоставляются льготные условия налогообложения. Суть метода создания льготных предприятий заключается в том, что основная налоговая база выводится в льготные предприятия.

Таким образом, при рассматриваемом методе участвуют как минимум два налогоплательщика - основной налогоплательщик и льготное предприятие.