Налоговые споры

1) споры по искам  налогоплательщиков (иных участников  налоговых правоотношений);

2) споры по искам  налоговых органов.

Хотя следует обратить внимание на то, что данная классификация применима лишь к видам налоговых споров, разрешаемых в судебном порядке.

К первой группе, по мнению С.Г. Пепеляева, можно отнести следующие  основные способы обжалования актов  и действий (бездействий) налоговых  органов в судебном порядке:

- предъявление исков  о признании недействительными:

ненормативного акта налогового органа,

нормативного акта налогового органа,

действия (бездействия) должностных  лиц налогового органа;

- предъявление иска  о признании инкассового поручения  не подлежащим исполнению;

- предъявление иска  о возврате из бюджета излишне  уплаченных или излишне взысканных  сумм налогов, пеней и штрафов;

- предъявление иска  о возмещении убытков, причиненных  действиями (бездействием) налоговых  органов⁷.

Ко второй группе относятся основания для обращения налоговых органов в суды для взыскания налога:

- с налогоплательщиков - физических лиц - в соответствии  со ст. 48 и ст. 104 НК РФ;

- с организаций или  индивидуальных предпринимателей - в соответствии с п.2 ст. 45 НК  РФ:

1) которым открыт лицевой счет;

2) в целях взыскания  недоимки, числящейся более трех  месяцев за организациями, являющимися  в соответствии с гражданским  законодательством Российской Федерации  зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) в случаях, когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий);

3) если их обязанность  по уплате налога основана  на изменении налоговым органом  юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности  этого налогоплательщика.

Кроме того, взыскание  налогов в судебном порядке производится:

- в случае пропуска  налоговым органом срока для  бесспорного  взыскания налога  с организаций в соответствии  с требованием о его уплате  (п. 3 ст. 46 НК РФ);

- когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций с налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей,  нарушивших законодательство о налогах и сборах, не допускается (п. 1 ст. 104 НК РФ);

- при возложении обязанности  по уплате налогов на организацию,  выделившуюся из состава другой в результате реорганизации (п. 7 и 8 ст. 50 НК РФ);

- в случае возникновения   налогового спора  при обращении  одной из сторон в суд с  заявлением о расторжении договора  об инвестиционном налоговом  кредите  (п. 7 ст. 68 НК РФ).

Помимо вышеперечисленных случаев возникновения налогового спора по инициативе налоговых органов, необходимо также отметить возможность налоговых органов, в соответствии с п. 14 ст. 31 НК РФ, предъявлять в суды общей юрисдикции и арбитражные суды иски:

- о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК РФ;

- о возмещении ущерба, причиненного государству и (или)  муниципальному образованию, вследствие  неправомерных действий банка  по списанию денежных средств  со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК РФ;

- в иных случаях, к которым можно, например, отнести иски налоговых органов о признании гражданско-правовых сделок налогоплательщика недействительными.

В зависимости от порядка  разрешения налогового спора выделяют споры, рассматриваемые в административном и судебном порядке.

Необходимо отметить, что первая форма распространяется не на все виды налоговых споров, тогда как последняя предполагает более широкий спектр (перечень налоговых  споров, предусматривающий исключительно  судебный порядок, был рассмотрен выше). Административный порядок разрешения спора предполагает подачу налогоплательщиком или иным участником налогового правоотношения, выступающего инициатором спора, жалобы в вышестоящий налоговый орган либо вышестоящему должностному лицу.

Виды налоговых споров определяются теми видами налоговых правоотношений, которые составляют предмет налогового права. По данному критерию налоговые споры подразделяются на споры, возникающие:

- при исполнении обязанности  по уплате налогов;

-  в связи с реализацией  налогоплательщиками права на зачет (возврат) излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов, сборов, пени;

- при осуществлении  мероприятий по учету налогоплательщиков;

- в связи с осуществлением  налоговыми органами камеральной  и выездной налоговой проверки;

-  при привлечении  к налоговой ответственности,  а также 

- споры по возмещению  вреда, причиненного неправомерными  действиями налоговых органов  или их должностных лиц при  проведении мероприятий налогового  контроля и т.д.

Интересна классификация  налоговых споров, предлагаемая И.В. Цветковым. Исходя из анализа судебной практики, он выделяет три основные категории:

1) споры по вопросам  права – разногласия, связанные  с различным толкованием и  (или) применением отельных норм  материального права;

2) споры по вопросам факта – несогласие одной стороны с оценкой другой стороной фактических обстоятельств дела, имеющих прямое или косвенное отношение к налогооблагаемой деятельности налогоплательщика;

3) процедурные споры  – противостояние, в котором налогоплательщик  указывает на допущенные налоговым органом нарушения законодательно установленной процедуры проведения мероприятий налогового контроля и (или) производства по делам о налоговых правонарушениях⁸.

И что особенно ценно, то это то, что данная классификация  может быть применена к налоговым спорам, рассматриваемым не только в судебном, но и в административном порядке.

Следует отметить, что  на практике дела по налоговым спорам обычно имеют комплексный характер (т.е. содержат разногласия как по вопросам права, так и по вопросам факта и (или) по процедурным вопросам).

Данное обстоятельство серьезно затрудняет процессуальную деятельность представителей спорящих сторон, так  как в подобных ситуациях им необходимо правильно разграничить налоговое  дело на соответствующие категории входящих в его содержание налоговых споров, с тем чтобы детально разобраться с нормативной базой и выстроить верную линию процессуального поведения по защите интересов налогоплательщика или государства в суде.

Завершая изучение различных  классификаций налоговых споров, необходимо отметить, что они способствуют правильному определению субъектного состава налогового спора, процессуального положения участников налогового спора и правильного применения формы разрешения налогового спора.

 

ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

 

2.1. Досудебное урегулирование  налоговых споров

 

С 1 января 2009 года введен обязательный досудебный порядок обжалования. Одна из его задач - разгрузка судов  от множества однотипных дел, споров по вопросам факта, а не права.

Рассмотрение налоговых  конфликтов преимущественно в административном порядке - практика развитых стран. При  эффективной организации такой  порядок имеет преимущества для  российского налогоплательщика (подача апелляционной жалобы в вышестоящий  налоговый орган откладывает во времени вступление решения в силу).

По итогам второго  полугодия 2009 года Высший арбитражный  суд действительно констатировал  снижение налоговых дел. В ряде судов  сокращаются налоговые составы. Однако многие специалисты считают, что имеет место эффект отложенного действия, и прогнозируют увеличение споров в следующем и последующем годах⁹.

Нормативную базу по вопросам обжалования всегда отличал предельный «лаконизм», который сложно компенсировать через подзаконные акты. На то, что Налоговый кодекс РФ не дает ответов на важные вопросы, ФНС указала еще в письме от 02.06.2008 № ММ-9-3/63¹⁰. К таким вопросам отнесены: процессуальные права и обязанности заявителя и налоговых органов; основания и последствия оставления жалобы без рассмотрения и т.д.

В 2009 году судебная практика обогатилась показательным решением по спору о законности одного из положений Регламента рассмотрения споров в досудебном порядке, утвержденного  приказом МНС России от 17.08.2001 № БГ-3-14/290 (утратил силу).

В ходе рассмотрения дела юридическая компания-заявитель с удивлением обнаружила, что обжалует давно уже не действующий регламент. Представитель ФНС в судебном заседании пояснила, что Регламент 2001 года отменен приказом от 16.07.2004 № САЭ-4-14/44дсп, который... имеет отметку «ДСП». ФНС 24.03.2006 утвердила новый Регламент № САЭ-4-08/44дсп, который также недоступен для налогоплательщиков¹¹.

В условиях обязательности досудебного обжалования, наряду с  совершенствованием законодательства, важно обеспечить максимальную открытость ведомственных процедур. Регламент рассмотрения жалоб должен стать общедоступным (публичным) документом. Именно в документах такого характера, помимо дополнения Налогового кодекса РФ, должна быть детализирована досудебная процедура.

Президиум ВАС РФ разрешил ситуацию в пользу налогоплательщика. В постановлении от 28.07.2009 № 5172/09¹² он указал, что вышестоящий налоговый орган не вправе по итогам рассмотрения жалобы принимать решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствия для свободного волеизъявления в процессе реализации права на обжалование.

В условиях обязательности досудебного обжалования наряду с совершенствованием законодательства важно обеспечить развитие электронных форм общения налогоплательщиков и налоговых органов, расширение форм информационного взаимодействия. Стало привычным размещение графиков слушаний дел и информации об итогах разрешения споров на сайтах арбитражных судов. Размещение информации о принятых к рассмотрению жалобах на сайтах Управлений ФНС добавило бы столь необходимую прозрачность и определенность в вопросе о «судьбе» отправленной жалобы¹³.

Таким образом, в настоящее время при обжаловании актов, решений, действий, бездействия налогового органа не требуется проведения досудебного урегулирования налогового спора, т.е. предварительного обращения к налоговому органу (ст. 138 НК РФ), за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.

Таким исключением и является обжалование решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. С 01.01.2009 административный порядок обжалования до обращения в суд является обязательным (п. 5 ст. 101.2 НК РФ, п. 16 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования»).

Пунктом 16 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ определено, что с 1 января 2009 года применяется п. 5 ст. 101.2 Налогового кодекса РФ в соответствии с которым решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Согласно ч. 2 ст. 199 АПК  РФ к заявлению об обжаловании  ненормативного акта налогового органа, решения, действий, бездействия его  должностных лиц прилагаются  документы, указанные в ст. 126 АПК РФ, включая документы, подтверждающие соблюдение порядка досудебного урегулирования спора, если он предусмотрен федеральным законом. Поэтому, если НК РФ предусматривает обязательное обращение налогоплательщика к налоговому органу до обращения в суд, необходимо соблюсти это требование и представить в суд доказательства такого обращения.

Хотелось бы отметить, что досудебное урегулирование налоговых споров – это комплекс предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, законодательством Российской Федерации о рассмотрении обращений граждан и внутриведомственными актами мероприятий, осуществляемых должностными лицами налоговых органов в административном порядке, в целях урегулирования налогового спора.