Необходимость и системы информационной связи между финансовым и управленческим учетом

Для получения более  подробной и полной информации для  управления затратами и себестоимостью на счетах управленческого учета организуется требуемый для этого аналитический учет.

Чтобы обеспечить баланс в системе счетов бухгалтерского учета (после отделения от нее  счетов управленческого учета), необходим  еще один синтетический счет 38 "Незавершенное производство" для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки. Стоимость незавершенного производства можно отражать как сальдо на счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". Тогда счет 38 не потребуется.

Счет 37 ежемесячно закрывают  проводками:

д-т сч. 15 - к-т сч. 37 - на сумму расходов по заготовке и доставке материально-производственных запасов;

д-т сч. 40 - к-т сч. 37 - на расходы по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг, включая и общие управленческие расходы. Последние учитывают на отдельном субсчете и ежемесячно списывают непосредственно на дебет счета 90 "Продажи" как расходы отчетного периода;

д-т сч. 44 "Расходы  на реализацию" - к-т сч. 37 - на сумму  коммерческих расходов и издержек обращения за отчетный период;

а также в корреспонденции  с другими счетами, на которые  необходимо отнести текущие расходы  по обычным видам деятельности.

В результате получают обобщенную и детализированную информацию о  затратах в калькуляционном разрезе, по структурным единицам и другим параметрам. На счетах расходов на реализацию по видам товаров расходы группируют и детализируют в разрезе статей, носителей, с выделением нормативных расходов и отклонений от норм. Аналогичную группировку можно произвести и по центрам ответственности. Счет 37 объединяет постоянные затраты, относимые в уменьшение маржинальной прибыли того отчетного периода, в котором они возникли. В большинстве случаев их распределяют по местам возникновения. На счетах перераспределения доходов и расходов учитывают данные о переносе всех или части затрат из системы управленческого учета в финансовую бухгалтерию и обратно. Аналитический учет на этих счетах ведут нарастающим итогом с начала отчетного года, а по его окончании все счета закрывают. Использование переходных счетов позволяет определить финансовый результат в пределах года в основном по данным управленческого учета без закрытия всех счетов финансовой бухгалтерии. Этим создаются условия для эффективного бизнес-планирования.

Этот вариант применения счетов управленческого учета удобен для средних организаций, которые нуждаются в надежной систематизированной информации для управления текущими расходами и себестоимостью.

Двухкруговая система  с использованием зеркальных счетов финансового и управленческого учета также может существовать изолированно друг от друга. Зеркальные счета обеспечивают численное согласование данных учета. Как правило, финансовая бухгалтерия ведет учет расходов в целом по организации в разрезе элементов затрат без подразделения по центрам ответственности. Финансовый результат определяют путем сопоставления общей выручки от реализации (без НДС) с общими расходами на реализацию с учетом остатка товарно-материальных ценностей. Управленческий учет использует эти данные как итоговые, зеркальное отражение осуществляется путем сопоставления итоговых статей затрат с выходными данными финансового учета. Возможны и другие варианты зеркального отражения.

Двухкруговая система  с использованием переходных счетов и зеркальным отражением наиболее приспособлена для управления организацией и для отражения затрат по аналитическим центрам. Она целесообразна, когда речь идет о территориально обособленных филиалах организации. При этом при сохранении единства финансового учета и управления всей организацией обеспечивается индивидуальный учет по каждому подразделению, что повышает степень ответственности.

Для крупных предприятий  со многими видами деятельности, в  которых насчитываются сотни  подразделений, управленческий учет нельзя уложить в рамки, ограниченные счетами 20-29. При двухкруговом учете по схеме, описанной выше, можно вести учет и контроль расходов только по центрам ответственности и по калькулируемым объектам, не охватывая многие важные сегменты управленческого учета. Поэтому для них требуются специальные методики.

4. Варианты взаимосвязи  показателей затрат и результатов  деятельности в управленческом  и финансовом учете, предусмотренные  планом счетов бухгалтерского  учета

Различные категории  пользователей учётной информации имеют разные цели, которые достигаются применением различных принципов и методов в финансовом и управленческом учёте.  Наличие двойного учёта ведет к повышению трудоемкости работ, дублированию информации. Однако  действующий план счетов бухгалтерского учёта предоставляет реальные возможности для применения различных учётных принципов в рамках единого плана счетов. Настоящая статья может быть полезна крупным и средним предприятиям, которые ведут управленческий учет.

Выделение в составе бухгалтерского учёта двух организационно-методологических направлений: финансового и управленческого учёта – вызвано различными информационными потребностями внешних и внутренних пользователей бухгалтерской отчётности. Необходимость обособления друг от друга финансового и управленческого учёта зависит от того, насколько велико влияние следующих факторов [18,с.49]:

1. необходимость соблюдения коммерческой тайны, которую представляет собой информация о затратах на производство и себестоимости продукции;
2. степень отличия методологии различных видов учета;
3. различные требования к аналитическому учёту затрат в финансовом и управленческом учёте (особенно на предприятиях, имеющих территориально обособленные подразделения и филиалы);
4. различные требования к оперативности получения информации в денежном выражении об имущественном положении и результатах деятельности предприятия.

Не существует единственно  правильных принципов и методов  учёта, удовлетворяющих в равной степени информационные запросы  различных категорий пользователей. Сближение различных точек зрения возможно только в результате компромисса, ради достижения которого кто-то из пользователей должен отказаться от своих требований. В каждом конкретном случае решение принимается с учётом приоритета информационных потребностей предприятия и его возможностей по организации учётного процесса. На практике применяются различные варианты организации управленческого учёта. Чаще всего на предприятиях  ведётся единый бухгалтерский учёт без обособления управленческого учёта, либо используется самостоятельная система регистров управленческого учета.

В то же время в действующем Плане счетов бухгалтерского учёта, предусмотрен вариант, ориентированный на организацию обособленного учёта затрат в финансовом и управленческом учёте. Для этого в Плане счетов оставлены свободными позиции с 30 по 39, из которых пять предназначены для учёта затрат по экономическим элементам, а остальные могут быть использованы для обеспечения связи между финансовой и управленческой бухгалтерией. Этот вариант пока не нашёл широкого применения. Однако данная методика имеет ряд существенных преимуществ в тех случаях, когда предприятия в своей учётной политике используют для целей финансового и управленческого учета разные методы оценки статей баланса, в особенности методы учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Использование данной методики позволяет предприятиям значительно сократить трудоёмкость учётных работ и дублирование информации.

Рассматриваемая методика основана на различиях в регламентации финансового и управленческого учёта и применении для них разных моделей формирования финансового результата деятельности. Прежде всего, в финансовом учёте жёсткость требований к учёту затрат на производство  сочетается с сокращением аналитических разрезов (предписывается вести учёт затрат на производство по экономическим элементам) и удлинением отчётных периодов. Напротив, в управленческом учёте целесообразно увеличение аналитических разрезов учёта и повышение его оперативности.

Для реализации этих различных  требований существуют две модели формирования финансового результата деятельности: первая представляет собой разницу выручки от продаж и себестоимости проданной продукции, а вторая используется, когда из выручки вычитаются затраты, произведённые в отчётном периоде, скорректированные на изменение остатков незавершённого производства и готовой продукции. Первая модель предполагает ведение натурально-стоимостного (количественно-суммового)  бухгалтерского учета и непрерывное исчисление себестоимости продукции. Вторая модель допускает ведение как финансового, так и управленческого учета, и предполагает, что расчёт финансового результата  может осуществляться согласно принципу черного ящика (секретной  зоны), а  аналитический учет может отсутствовать. Первая модель наилучшим образом подходит для ведения управленческого учёта, а вторая может быть использована в финансовом учёте.

Общая трудоёмкость учётных  работ может быть существенно  снижена за счёт того, что в течение  отчётного периода потребуется  дважды отражать в финансовом и управленческом учёте только затраты на производство, а не весь объём хозяйственных  операций. Значительно сократится трудоёмкость учётных работ на предприятиях, применяющих полуфабрикатный вариант сводного учёта затрат на производство, поскольку движение полуфабрикатов будет отражаться только в управленческом учёте.  В финансовом учёте для формирования финансового результата потребуется скалькулировать себестоимость остатков незавершённого производства только один раз на дату составления финансовой отчётности, при этом можно применять способ оценки, отличный от управленческого учёта.

Можно предложить вариант, в котором используются свободные позиции плана счетов, как предусмотренные в Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета для учёта затрат по экономическим элементам, так и дополнительные синтетические счета - для учета специфических операций.

Система учёта затрат предусматривает, что в финансовом учёте для группировки затрат по экономическим элементам используются счета 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Затраты по социальным отчислениям», 33 «Затраты на амортизацию» и 34 «Прочие затраты». Затраты, сгруппированные в финансовом учёте по экономическим элементам, в управленческом учёте перегруппировываются  в разрезе статей затрат, мест возникновения затрат, а также по видам продукции (работ, услуг) на счетах с 20 по 29. 

В случаях, когда в  учётной политике  для целей финансового и управленческого учета применяются различные методы учёта затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, в Плане счетов для каждого из видов учёта вводятся дублирующие счета для учёта незавершённого производства и готовой продукции. Подробный аналитический учёт ведётся на счетах управленческого учёта 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция» в соответствии со своей учётной политикой. В финансовом учёте балансовая оценка остатков незавершённого производства и готовой продукции на конец отчётного периода осуществляется один раз в соответствии с принятыми в нём методами учёта затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции и отражается на счётах 38 «Незавершённое производство» и 39 «Готовая продукция», дублирующих одноимённые счета управленческого учёта.

Различные методы определения  себестоимости, применяемые в финансовом и управленческом учёте, предполагают и различный финансовый результат  от продажи готовой продукции. Для этих целей в управленческом учёте вводится новый счёт 49 «Результаты производственной деятельности», аналогом которого в финансовом учёте является счёт 90 «Продажи».

Пример

В учётной политике организации  предусмотрено следующее:

• для целей финансового учёта используется метод оценки незавершённого производства и готовой продукции по полной производственной себестоимости, а для целей управленческого учёта – по сокращённой нормативной себестоимости, включающей только переменные затраты;
• общехозяйственные затраты списываются на расходы периода для целей обоих видов учёта;
• в аналитическом учёте готовой продукции применяются  учётные цены, установленные в сумме нормативной себестоимости по переменным затратам. При этом вся сумма отклонений фактических переменных затрат на изготовление готовой продукции и незавершённого производства от их нормативной себестоимости списывается на расходы отчётного периода (декапитализируется) [11,с.43].

Баланс предприятия  на начало отчётного периода представлен в табл.1.

Таблица 1

Баланс предприятия  на начало отчётного периода

Хозяйственные операции, совершённые организацией в течение отчётного периода, отражены в следующих записях на счетах финансового и управленческого учёта. Затраты в финансовом учёте списываются общей суммой в разрезе экономических элементов, а в управленческом учёте отражаются по статьям затрат, местам их возникновения, а также в разрезе видов выпускаемой продукции.

Хозяйственные операции, совершённые организацией в течение  отчётного периода, отражены в следующих  записях  на счетах финансового и управленческого учёта.

Затраты в финансовом учёте списываются общей суммой в разрезе экономических элементов, а в управленческом учёте отражаются по статьям затрат, местам их возникновения, а также в разрезе видов выпускаемой продукции.

Д-т сч. 10 «Материалы»,

К-т сч. 60 «Расчёты с  поставщиками и подрядчиками»

4000 руб.

оприходованы материалы на склад;

Д-т сч. 30 «Материальные  затраты»,

К-т сч. 10 «Материалы»

3500 руб.

отпущены материалы  со склада.